Sentenza del 26/07/2021 n. 6204 - Comm. Trib. Reg. per la Campania

Esito

La controversia

Accertamento IRES, IRAP e IVA per il 2009 per presunte operazioni oggettivamente inesistenti (recupero costi pari a € 346.546,00 circa e relativo maggior gettito). La ricorrente contestava nullità dell'avviso per omesso contraddittorio endoprocedimentale, carenza di motivazione, errata determinazione della base imponibile (omessa correlazione costi-ricavi), infondatezza delle norme applicate e illegittimità delle sanzioni. L'Ufficio ha fondato l'accertamento su elementi indiziari tra cui discrepanze nello spesometro e accessi (con esiti negativi) presso i fornitori, ritenendo le fatture fittizie. La contribuente si è limitata a esibire fatture, scritture contabili e pagamenti, senza fornire la "prova di resistenza" ossia ragioni concrete che avrebbe potuto opporre nel contraddittorio (es.: luoghi e modalità delle consegne, testimonianze, documenti di trasporto).

La decisione

Appello rigettato. Il Collegio ha confermato la decisione di primo grado: l'amministrazione ha fornito elementi indiziari idonei a dimostrare l'inesistenza delle operazioni; il contribuente non ha fornito prova concreta dell'effettiva esistenza delle operazioni e non ha assolto l'onere di "prova di resistenza". Non è stata accolta l'eccezione di nullità per mancato contraddittorio endoprocedimentale, considerata non rilevante alla luce della giurisprudenza consolidata e dell'assenza di elementi nuovi che sarebbero stati prospettati nel contraddittorio. Sono confermate la disconoscimento dei costi, l'applicazione delle sanzioni (nella misura contestata, salvo quanto non applicato in concreto) e la condanna della ricorrente al pagamento delle spese di lite.

Norme richiamate

• Legge n. 212/2000 (Statuto del contribuente), art. 12, comma 7

  La garanzia prevista riguarda gli atti di accesso/ispezione con verbale di chiusura; però il mancato contraddittorio non sempre determina nullità dell'atto quando il contribuente non dimostra concretamente le ragioni che avrebbe opposto (prova di resistenza).

• D.P.R. n. 633/1972, art. 52, comma 6

  Prescrive il verbale di chiusura delle operazioni di accesso; la mancanza di documentazione descrittiva dell'accesso può essere censurata ma non sempre annulla l'accertamento se gli elementi indiziari sono sufficienti.

• D.L. n. 34/2019, art. 4-octies (Decreto "Crescita"), coordinato con L. n. 58/2019

  art. 4-octies D.L. 34/2019

  Ha introdotto l'obbligatorietà generalizzata del contraddittorio preventivo, ma la Corte ha rilevato la non retroattività della norma: non si applica agli accertamenti anteriori alla sua entrata in vigore.

• D.P.R. 600/1973, artt. 37, 39, 41, 42

  artt. 37, 39, 41, 42 DPR 600/1973

  Articoli richiamati dall'Ufficio per la rettifica delle dichiarazioni; il giudice ha ritenuto che l'atto impositivo contenga sufficiente motivazione ex artt. 42 e principi richiamati dallo Statuto.

• D.Lgs. 546/1992

  artt. 1, 15, 36, 44, 45, 46 e altri riferimenti procedurali

  Norme del processo tributario richiamate dalle parti in tema di motivazione della sentenza, spese e procedimento; il Collegio ha ritenuto corretta l'applicazione delle regole processuali e della liquidazione delle spese in base alla soccombenza.

• D.Lvo 471/1997, art. 11 lett. b)

  art. 11 lett. b) D.Lvo 471/1997

  Norma sanzionatoria richiamata dall'Ufficio (sanzione per mancata ottemperanza all'invito); il Collegio ha osservato che in concreto la sanzione per mancata comparizione non è stata applicata.

• Provvedimento normativo (d.I. n. 16 del 2012, convertito nella L. n. 44/2012), art. 8 comma 2

  art. 8, comma 2 d.I. n. 16/2012 (conv. L. 44/2012)

  Stabilisce che i componenti positivi direttamente afferenti a spese non effettivamente scambiate non concorrono alla formazione del reddito rettificato; spetta al contribuente provare la diretta afferenza fra ricavi e costi.

• Giurisprudenza della Corte di Cassazione (Sezioni Unite n. 24823/2015 e successive pronunce citate)

  Cass. SS.UU. 24823/2015; Cass. 33915/2019; Cass. ord. 3104/2021; Cass. ord. 19000/2018

  Sviluppo interpretativo: per i tributi armonizzati il mancato contraddittorio non annulla automaticamente l'atto se il contribuente non prospetta in modo concreto le ragioni che avrebbe svolto (prova di resistenza); inoltre, la mera esibizione di fatture e scritture formali non è sufficiente a confutare l'ipotesi di operazioni fittizie.

• DPR e principi procedurali (art. 115 c.p.c. - principio della non contestazione)

  Riferimento invocato dalle parti in tema di questioni non contestate, con la precisazione che la giurisprudenza interpreta la norma in modo restrittivo rispetto ad alcune eccezioni procedurali.

• Decreti sanzionatori 471/1997 e 472/1997

  D.Lvo 471/1997 e D.Lvo 472/1997

  Fonti delle sanzioni tributarie applicate, ritenute legittime dal Collegio ove correttamente motivate e applicate.

Massime di principio

• Il contraddittorio endoprocedimentale non è automaticamente obbligatorio per ogni accertamento: se la legge non lo prevede espressamente, la mancata attivazione non determina di per sé la nullità dell'atto, soprattutto per i tributi armonizzati.
• Per i tributi armonizzati, chi deduce la nullità per omesso contraddittorio deve dimostrare concretamente le ragioni che avrebbe propos to nel contraddittorio ("prova di resistenza"). Argomentazioni generiche o la sola esibizione di fatture e registrazioni contabili non sono sufficienti.
• In caso di contestazione di operazioni oggettivamente inesistenti, l'onere probatorio circa l'effettiva esistenza delle operazioni e dell'inerenza dei costi grava sul contribuente; fatture, contabilità formale e mezzi di pagamento possono essere utilizzati per simulare operazioni e quindi non bastano da soli.
• L'Ufficio può disconoscere e recuperare costi ritenuti fittizi senza essere obbligato ad abbattere automaticamente i ricavi dichiarati: il contribuente deve provare la fittizietà anche dei componenti positivi correlati se vuole che i ricavi siano rettificati.
• Gli atti di accesso/ispezione devono essere documentati (verbali di accesso/chiusura); tuttavia, l'assenza di allegati non invalida l'accertamento se, complessivamente, emergono elementi indiziari seri e il contribuente non fornisce prova concreta contraria.
• Modifiche legislative successive che rendono obbligatorio il contraddittorio (es. Decreto "Crescita") non si applicano retroattivamente agli accertamenti anteriori alla loro entrata in vigore.
• Per difendersi efficacemente in casi di contestazione per operazioni inesistenti, il contribuente dovrebbe produrre elementi fattuali concreti (prove di consegna, documenti di trasporto, testimonianze, indicazione dei luoghi e modalità di esecuzione delle prestazioni) e specificare quali argomenti avrebbe svolto nel contraddittorio.