Sentenza del 01/12/2022 n. 5566 - Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio

Esito

La controversia

Impugnazione della comunicazione di rettifica (codice atto 01978091***, anno 2015) con cui l'Agenzia ha disconosciuto ritenute per euro 1.250 indicate dal contribuente nel modello Unico 2016. L'Ufficio sosteneva che, sebbene le ritenute fossero state operate, il sostituto non le avesse versate e dunque il contribuente fosse tenuto in solido; il ricorrente contestava la pretesa sostenendo di aver effettivamente subito le ritenute e che, in presenza di ritenute operate, non sussiste responsabilità solidale ai sensi dell'art. 35 D.P.R. 602/1973. In via preliminare era inoltre contestata l'ammissibilità dell'impugnazione della comunicazione di irregolarità.

La decisione

La Commissione ha ritenuto ammissibile il ricorso originario, aderendo all'orientamento della giurisprudenza che qualifica la comunicazione di irregolarità come impugnabile quando manifesta una pretesa fiscale definita. Sul merito la Corte ha accolto l'appello: ha statuuto che, ai sensi dell'art. 35 D.P.R. 602/1973, la solidarietà passiva tra sostituto e sostituito sussiste solo se le ritenute non sono state operate; poiché nel caso di specie le ritenute risultano effettivamente operate e il contribuente le ha indicate in dichiarazione, non sussiste responsabilità solidale e l'atto dell'Agenzia che le aveva disconosciute è stato annullato. L'Agenzia è stata condannata alle spese dei due gradi (euro 500,00 per ciascun grado).

Norme richiamate

• art. 19 D.Lgs. 546/1992

  "Il ricorso può essere proposto avverso: a) l'avviso di accertamento del tributo; b) l'avviso di liquidazione del tributo; c) il provvedimento che irroga le sanzioni; d) il ruolo e la cartella di pagamento; e) l'avviso di mora; e-bis) l'iscrizione di ipoteca...; i) ogni altro atto per il quale la legge ne preveda l'autonoma impugnabilità"

  La norma è stata interpretata in senso non esclusivo: l'elencazione è tassativa solo ai fini della definitività degli atti (se non impugnati diventano definitivi), ma non impedisce l'impugnabilità davanti alle commissioni tributarie di altri atti dell'Amministrazione che manifestino una pretesa tributaria definita, come la comunicazione di irregolarità.

• art. 35 D.P.R. 602/1973

  La responsabilità solidale tra sostituto e sostituito richiede simultaneamente che le ritenute non siano state operate e che non siano stati effettuati i versamenti; se le ritenute sono state operate (anche se non versate dal sostituto) la solidarietà non sussiste e il sostituto resta debitore nei confronti dell'Erario.

• art. 64 D.P.R. n. 600/1973

  Definisce il sostituto d'imposta come soggetto obbligato al pagamento delle imposte in sostituzione di altri; il sostituto è debitore dell'imposta ma ha il diritto di rivalsa sul sostituito mediante la trattenuta delle ritenute operate.

• art. 36-ter D.P.R. 600/1973 (comunicazione di rettifica)

  La comunicazione di rettifica ex art. 36-ter può dar luogo a una pretesa fiscale nei confronti del contribuente e, se manifesta una pretesa definita, è impugnabile davanti alla Commissione tributaria.

Massime di principio

• La comunicazione di irregolarità o di rettifica è impugnabile se dalla comunicazione emerge una pretesa fiscale definita; la sua mancata indicazione nell'art.19 D.Lgs.546/92 non esclude l'impugnabilità, ma ne può incidere sulla definitività.
• La norma di cui all'art.19 va letta in senso garantista: l'elenco degli atti è rilevante ai fini della loro acquisizione di definitività, non per escludere automaticamente l'impugnabilità di altri atti che recano una pretesa tributaria.
• La responsabilità solidale tra sostituto e sostituito (art.35 DPR 602/1973) opera soltanto quando le ritenute non sono state operate; se il sostituto ha effettivamente operato le ritenute ma non le ha versate, il sostituito non è solidalmente obbligato in sede di riscossione.
• Il contribuente deve conservare e poter esibire le prove che le ritenute sono state effettivamente operate (certificazioni, modello Unico, documentazione del percettore) per difendersi da rettifiche che disconoscano tali ritenute.
• Se viene accertato che il sostituto ha omesso il versamento nonostante abbia operato le ritenute, il rimedio a disposizione del sostituito è l'azione civile di rivalsa nei confronti del sostituto, mentre l'obbligo verso l'Erario resta primariamente del sostituto.