Risoluzione n. 232 del 6/06/2008

IVA di gruppo e scissione parziale: requisiti di controllo e continuità

La risoluzione esamina se, a seguito di una scissione parziale, la società beneficiaria possa proseguire la procedura di liquidazione dell’IVA di gruppo come nuova capogruppo. L’Agenzia conclude negativamente, ritenendo che la disciplina speciale richieda comunque il possesso dei requisiti previsti dall’art. 2 del D.M. 13 dicembre 1979, inclusa la sussistenza del controllo fin dall’inizio dell’anno solare precedente.

Fatti rappresentati nell’interpello

Nel caso descritto, ALFA S.p.A., società operante nel commercio all’ingrosso e al dettaglio di prodotti alimentari, ha effettuato una scissione parziale il 18 dicembre 2007, con effetti civilistici e fiscali dal 1° gennaio 2008. In tale operazione ha trasferito le partecipazioni di controllo detenute nelle società A, B, C, D, E ed F alla società istante BETA S.r.l., costituita come holding di partecipazioni.

ALFA S.p.A., quale capogruppo delle società controllate, aveva già applicato nel 2007 la procedura di liquidazione dell’IVA di gruppo, essendo in possesso dei requisiti richiesti. BETA S.r.l. chiedeva quindi di poter proseguire la medesima procedura per il 2008, assumendo la qualità di capogruppo delle stesse società controllate.

Soluzione interpretativa proposta dalla società

La società istante sosteneva che, ai sensi dell’art. 2 del D.M. 13 dicembre 1979, per individuare il soggetto legittimato ad avvalersi dell’IVA di gruppo occorrerebbe verificare due requisiti di controllo societario ai fini IVA:

• il requisito quantitativo, cioè il possesso di oltre il 50% del capitale;
• il requisito temporale, cioè il possesso fin dall’inizio dell’anno solare precedente.

Secondo l’istante, in presenza di una scissione parziale il requisito temporale potrebbe essere “trasferito” dalla società scissa ALFA S.p.A., già legittimata a utilizzare l’IVA di gruppo nel 2007. La società richiamava inoltre il principio di continuità societaria proprio delle operazioni straordinarie, in virtù del quale la beneficiaria subentra nelle posizioni giuridiche soggettive della scissa, comprese quelle inerenti agli obblighi procedurali relativi all’IVA di gruppo.

Quadro normativo richiamato

La Direzione richiama innanzitutto l’art. 73, ultimo comma, del d.P.R. n. 633 del 1972, che consente al Ministero di stabilire con decreti le modalità per cui la dichiarazione delle società controllate sia presentata dalla controllante, con versamenti unificati per l’ammontare complessivamente dovuto, al netto delle eccedenze detraibili.

Viene poi richiamato l’art. 11 della direttiva 2006/112/CE, secondo cui ogni Stato membro può considerare come unico soggetto passivo le persone stabilite nel proprio territorio che, pur giuridicamente indipendenti, siano strettamente vincolate da rapporti finanziari, economici e organizzativi. Il comma 2 dello stesso articolo consente allo Stato membro di adottare misure per prevenire elusione ed evasione fiscale.

In attuazione di tali principi è stato emanato il D.M. 13 dicembre 1979, il cui art. 2 definisce controllate, ai fini della procedura, soltanto le società per azioni e a responsabilità limitata le cui azioni o quote siano possedute per oltre il 50% del capitale, fin dall’inizio dell’anno solare precedente, dall’ente o società controllante o da altra controllata.

Ratio anti-elusiva della disciplina

La risoluzione evidenzia che la disciplina dell’IVA di gruppo è costruita con una finalità di prevenzione di pratiche fraudolente o elusive. Il requisito temporale serve a verificare che il controllo non sia meramente occasionale o strumentale, ma preesistente e stabile per un periodo significativo.

A sostegno di tale interpretazione vengono richiamati precedenti di prassi già espressi in materia, tra cui:

• Risoluzione n. 132/E del 14 giugno 2007;
• Risoluzione n. 123 del 5 giugno 2003;
• Risoluzione n. 68/E del 21 marzo 2003.

Viene altresì richiamata la giurisprudenza di legittimità, in particolare la Corte di Cassazione, Sez. tributaria, ordinanza interlocutoria 9 marzo 2007, n. 5503, che interpreta il requisito temporale come valutazione tipizzata della sussistenza di stretti vincoli tra i soggetti, da verificare attraverso un rapporto di controllo protrattosi per l’intero anno precedente.

Valutazione della fattispecie concreta

Applicando tali principi al caso di specie, l’Agenzia osserva che la posizione di BETA S.r.l. non consente di considerarla automaticamente subentrante nel controllo rilevante ai fini IVA di gruppo. In particolare:

• il controllo diretto di ALFA S.p.A. sulle partecipate non viene semplicemente sostituito da un controllo indiretto di una controllata già esistente;
• BETA S.r.l. è una società esterna al gruppo originario e diviene nuova controllante solo per effetto della scissione;
• ciò esclude il requisito temporale del possesso richiesto dall’art. 2 del D.M. 13 dicembre 1979.

La risoluzione richiama anche la risoluzione ministeriale n. 330689 del 28 maggio 1981, precisando che quel precedente riguardava una diversa operazione straordinaria, ossia un conferimento d’azienda, in un contesto in cui l’assetto sostanziale del gruppo non mutava e la società conferente non diventava controllante per effetto del conferimento, essendo peraltro una società di nuova costituzione.

Nel caso esaminato, invece, la società che eredita il controllo è una società esterna al gruppo originario e svolge un’attività diversa rispetto alla scissa: BETA S.r.l. viene qualificata come holding pura, mentre ALFA S.p.A. era una holding mista. Tale circostanza fa ritenere possibile che il suo ingresso nel gruppo sia occasionale e motivato unicamente da ragioni fiscali.

Conclusione della Direzione

La Direzione conclude che il principio generale del subentro nelle posizioni giuridiche del dante causa, tipico di operazioni di riorganizzazione quali fusione, scissione o conferimento neutrale, non può essere applicato automaticamente alla disciplina dell’IVA di gruppo. Occorre infatti tener conto della specifica ratio anti-elusiva della normativa.

Di conseguenza, la soluzione prospettata dalla società istante non viene condivisa: BETA S.r.l. non può applicare l’IVA di gruppo perché non è in possesso dei requisiti previsti dall’art. 2 del D.M. 13 dicembre 1979.

Indicazioni finali

La risoluzione si chiude con l’avvertenza che le Direzioni regionali dovranno vigilare affinché i principi espressi vengano applicati in modo uniforme.