Cassazione Civile, Ordinanza n. 32259/2022 del 02/11/2022

Esito

La controversia

La controversia nasce da avvisi di accertamento emessi per IRES e IRAP relativi agli anni d’imposta 2005, 2006 e 2007, fondati su indagini della Guardia di Finanza confluite in un processo verbale di constatazione notificato nel 2009. L’Ufficio aveva ritenuto fittizie alcune operazioni di acquisto di rottami metallici intercorse con società considerate "cartiere". La Commissione tributaria provinciale aveva accolto i ricorsi della contribuente, mentre la Commissione tributaria regionale aveva rigettato l’appello dell’Ufficio, affermando che, in presenza di contabilità regolare, spettasse all’amministrazione provare l’inesistenza delle operazioni e valorizzando la buona fede della società nel verificare l’esistenza dei fornitori. L’Agenzia ha quindi proposto due motivi di ricorso per cassazione: 1) violazione dell’art. 109 d.P.R. 917/1986 e dell’art. 2697 c.c., sostenendo che, una volta forniti indizi gravi dell’inesistenza delle operazioni, l’onere di provare l’effettività degli acquisti e dei costi incombeva sulla contribuente, mentre la regolarità formale della contabilità e dei pagamenti era irrilevante; 2) violazione dell’art. 38 d.P.R. 600/1973 e vizio motivazionale, deducendo che la CTR aveva ignorato il complesso quadro indiziario (assenza di struttura delle forniture, prestanome, volumi d’affari incongrui, inadempimenti fiscali, successione di società, intercettazioni, anomalie nei trasporti e riscontri documentali contrari) e aveva invece attribuito peso a circostanze inconferenti, come la presenza di capannoni, uffici e dipendenti e la pretesa buona fede della contribuente.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto entrambi i motivi del ricorso. Ha ribadito che, nelle ipotesi di operazioni oggettivamente inesistenti, l’Ufficio deve fornire elementi probatori dell’inesistenza delle operazioni; una volta assolto tale onere, spetta al contribuente dimostrare l’effettività delle operazioni, prova che non può essere fornita soltanto con fatture, contabilità regolare o mezzi di pagamento formalmente corretti. La Corte ha inoltre precisato che, ai fini delle imposte dirette, in presenza di costi effettivamente sostenuti e correttamente imputati, la deducibilità non è esclusa dalla falsità ideologica delle fatture né dalla consapevolezza del contribuente, ma nella fattispecie concreta la CTR aveva omesso di esaminare adeguatamente gli indizi offerti dall’amministrazione e aveva dato rilievo a elementi non decisivi, senza una motivazione completa sul superamento degli indizi stessi. La sentenza impugnata è stata quindi cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, sezione staccata di Brescia, in diversa composizione, anche per le spese di legittimità.

Norme richiamate

• art. 109 d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917

  È richiamato quale parametro per la deducibilità dei costi nelle imposte dirette; i costi sono deducibili solo se effettivi e coerenti con i requisiti di legge, mentre la falsità della fattura non basta da sola a escludere la deduzione se il costo è reale.

• art. 2697 c.c.

  È richiamato per il riparto dell’onere della prova: l’amministrazione deve fornire elementi probatori dell’inesistenza delle operazioni; una volta raggiunta tale soglia, il contribuente deve provare l’effettività degli acquisti o dei costi.

• art. 38 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  È evocato come norma sul procedimento di accertamento; la Corte richiama la necessità che il giudice valuti compiutamente gli elementi indiziari posti a base della pretesa impositiva.

• art. 14, comma 4-bis, l. n. 537 del 1993

  È richiamato per affermare che, nelle operazioni soggettivamente inesistenti, i costi sono in linea di principio deducibili se effettivi e inerenza/competenza/requisiti TUIR sono rispettati, salvo il limite dei beni o servizi utilizzati direttamente per commettere il reato.

• art. 8, comma 1, d.l. n. 16 del 2012, conv. in l. n. 44 del 2012

  È indicato come intervento che ha modificato il regime della deducibilità dei costi relativi a operazioni soggettivamente inesistenti.

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  È il parametro del motivo per violazione di legge dedotto dall’Agenzia.

• art. 360, primo comma, n. 5, c.p.c.

  È il parametro del motivo per vizio motivazionale dedotto dall’Agenzia.

• artt. 375, ultimo comma, e 380-bis.1 c.p.c.

  Sono richiamati per la trattazione camerale del ricorso.

Massime di principio

• In tema di fatture per operazioni oggettivamente inesistenti, l’amministrazione finanziaria deve prima offrire elementi probatori idonei a dimostrare che l’operazione fatturata non è stata effettuata; solo dopo tale dimostrazione si sposta sul contribuente l’onere di provare l’effettiva esistenza delle operazioni contestate.
• La mera regolarità formale della contabilità, l’esibizione delle fatture o la tracciabilità dei pagamenti non sono, di per sé, prova sufficiente dell’effettività dell’operazione quando l’Ufficio abbia introdotto un serio quadro indiziario di frode.
• Quando l’accertamento si fonda su un complesso di indizi gravi, precisi e concordanti circa l’inesistenza oggettiva delle operazioni, il giudice tributario deve valutare autonomamente tutti gli elementi addotti dall’amministrazione, compresi quelli emersi in sede penale, e motivare in modo completo l’eventuale superamento di tali indizi.
• Nelle operazioni oggettivamente inesistenti, la buona fede del contribuente circa l’esistenza dei fornitori non è decisiva ai fini della deduzione dei costi se il problema riguarda la mancanza reale delle operazioni e non la sola fittizietà soggettiva del contraente.
• Ai fini delle imposte dirette, i costi effettivamente sostenuti e correttamente imputati sono deducibili secondo i requisiti del TUIR; la disciplina delle operazioni soggettivamente inesistenti non può essere trasposta automaticamente alle operazioni oggettivamente inesistenti.

Come è indicizzato