Risposta n. 49 del 25/10/2018

Adempimenti fiscali nel consolidato nazionale: visto di conformità, sanatoria e limite alle compensazioni

L’interpello riguarda la gestione di un credito IRES maturato da una società che ha aderito a un consolidato fiscale nazionale con effetto dal 1° gennaio 2017. Il tema centrale è se, nel trasferimento del credito al consolidato o nella sua cessione infragruppo, sia necessario il visto di conformità, come si possa regolarizzare un’eventuale omissione e a chi si applichi il limite annuo di 700.000 euro per le compensazioni.

Fattispecie

ALFA S.p.A., holding e controllante del gruppo, ha esercitato l’opzione per il consolidato nazionale con BETA S.p.A., GAMMA S.p.A., DELTA S.p.A. ed EPSILON S.r.l., comunicandola nel quadro OP del modello REDDITI SC 2017 per il triennio 2017-2019, con decorrenza dal 1° gennaio 2017. Dal modello REDDITI SC 2017 emerge un credito IRES 2016 pari a euro 8.068, in parte già utilizzato per il primo acconto IRES 2017.

La società intendeva:

• trasferire il credito al consolidato ex articolo 118, comma 2, TUIR, per usarlo in compensazione verticale con il debito IRES 2017 e con gli acconti IRES 2018 del gruppo;
• in alternativa o contestualmente, cederlo ex articolo 43-ter DPR 602/1973 a una società del gruppo, anche non appartenente al consolidato, per il suo utilizzo in compensazione verticale e/o orizzontale.

Quesiti posti

La società ha chiesto se:

1. sia obbligatorio apporre il visto di conformità al modello REDDITI SC 2018 e/o al modello CNM 2018 quando trasferisce, in tutto o in parte, il credito IRES ante consolidato;
2. l’eventuale omissione del visto possa essere regolarizzata con dichiarazione integrativa oltre i 90 giorni e quali sanzioni si applichino;
3. in caso di cessione infragruppo del credito maturato ante consolidato, il limite annuale di euro 700.000 per le compensazioni orizzontali debba essere rispettato dalla cedente o dalla cessionaria.

Soluzione interpretativa prospettata dal contribuente

Secondo ALFA S.p.A.:

• il visto non sarebbe necessario sul proprio modello REDDITI SC né sul modello CNM, se il credito è trasferito al consolidato per compensazione verticale, perché la norma sul visto riguarda solo la compensazione orizzontale;
• l’omissione del visto sarebbe sanabile con dichiarazione integrativa ex articolo 2, comma 8, DPR 322/1998 anche oltre il termine ordinario, con applicazione solo di eventuali sanzioni residuali e non delle sanzioni proporzionali in modo automatico;
• nel caso di cessione ex articolo 43-ter DPR 602/1973, il limite di euro 700.000 dovrebbe gravare solo sul cessionario, che effettua materialmente la compensazione orizzontale, mentre il cedente non dovrebbe conteggiarlo.

Normativa e prassi richiamate

L’Agenzia richiama in particolare:

• articolo 1, comma 574, legge 27 dicembre 2013, n. 147, sul visto di conformità per l’utilizzo in compensazione dei crediti tributari oltre euro 5.000 annui;
• articolo 17, D.Lgs. 9 luglio 1997, n. 241, in materia di compensazione;
• articolo 35, comma 1, lettera a), D.Lgs. 241/1997, sul visto di conformità;
• articolo 118, comma 2, TUIR, sul consolidato nazionale;
• articolo 43-ter DPR 602/1973, sulla cessione delle eccedenze d’imposta infragruppo;
• articolo 34, comma 1, legge 23 dicembre 2000, n. 388, sul limite annuo di euro 700.000 per la compensazione orizzontale;
• articolo 2, commi 7 e 8, DPR 322/1998, sulle dichiarazioni tardive e integrative;
• articolo 8 D.Lgs. 471/1997 e articolo 13 D.Lgs. 471/1997, per il regime sanzionatorio;
• circolari n. 10/E del 14 maggio 2014, n. 28/E del 25 settembre 2014 e n. 53/E del 20 dicembre 2004.

Parere dell’Agenzia sul visto di conformità

L’Agenzia afferma che l’obbligo di visto riguarda la compensazione orizzontale dei crediti relativi alle imposte sui redditi e che non si applica alla compensazione verticale, anche se effettuata tramite delega di versamento.

Tuttavia, quando il credito è trasferito a un soggetto diverso da quello che lo ha generato, come nel caso di cessione infragruppo o di trasferimento nell’ambito del consolidato, il visto deve essere apposto:

• sulla dichiarazione del soggetto cedente o originario, per certificare la spettanza del credito;
• sulla dichiarazione del soggetto cessionario o consolidato, solo se il credito ricevuto viene utilizzato in compensazione orizzontale oltre la soglia di euro 5.000.

Nel caso specifico, l’Agenzia ritiene quindi che ALFA S.p.A. debba apporre il visto:

• sul proprio modello REDDITI SC 2018, per certificare i crediti maturati prima dell’opzione e poi trasferiti al consolidato;
• sul modello CNM 2018, solo se il consolidato utilizza i crediti ricevuti in compensazione oltre euro 5.000.

Precisa inoltre che, nel caso del trasferimento al consolidato, i controlli da svolgere sulla dichiarazione del cedente sono quelli indicati nella circolare n. 28/E del 2014. Resta fermo che il visto non è richiesto se la società si limita a trasferire alla consolidante la sola base imponibile senza liquidare la relativa imposta.

Sanatoria dell’omessa apposizione del visto e sanzioni

L’Agenzia riconosce la possibilità di regolarizzare l’omessa apposizione del visto mediante:

• dichiarazione correttiva presentata entro il termine ordinario di scadenza, senza applicazione di sanzioni, neppure formali;
• dichiarazione integrativa ex articolo 2, comma 8, DPR 322/1998, con applicazione della sanzione di cui all’articolo 8, comma 1, D.Lgs. 471/1997, eventualmente ridotta tramite ravvedimento ex articolo 13 D.Lgs. 472/1997.

Se il credito è stato già compensato orizzontalmente per importi superiori a euro 5.000 e la dichiarazione integrativa viene presentata:

• entro i primi 90 giorni dalla scadenza del termine ordinario, si applica solo la sanzione dell’articolo 8 D.Lgs. 471/1997;
• dopo i 90 giorni, si applica anche la sanzione di cui all’articolo 13 D.Lgs. 471/1997, prevista per l’omesso versamento, con possibilità di ravvedimento.

Limite annuo di euro 700.000 e cessione infragruppo del credito

Per il terzo quesito, l’Agenzia richiama l’articolo 118, comma 2, TUIR e l’articolo 43-ter DPR 602/1973, precisando che le eccedenze IRES maturate prima del consolidato possono essere cedute infragruppo e poi utilizzate dal cessionario:

• in compensazione orizzontale, nel rispetto del limite di euro 700.000 di cui all’articolo 34, comma 1, legge 388/2000;
• a partire dall’inizio del periodo d’imposta successivo a quello in cui l’eccedenza è maturata in capo al cedente.

Secondo l’Agenzia, il cedente non ha vincoli analoghi o ulteriori ai fini del computo del limite. Il trasferimento infragruppo ex articolo 43-ter non rileva quindi per la cedente ai fini del limite di euro 700.000.

Il limite opera invece in capo al cessionario quando utilizza il credito in compensazione orizzontale con tributi, contributi o premi. Non opera, invece, se il cessionario utilizza il credito in compensazione verticale con la propria IRES, poiché in tal caso la compensazione non è qualificabile come orizzontale.

Conclusioni operative

In sintesi, l’Agenzia conclude che:

• il visto di conformità è dovuto per la società originaria che trasferisce o cede il credito IRES maturato ante consolidato, e per il consolidato solo se il credito ricevuto è usato in compensazione orizzontale oltre euro 5.000;
• l’omissione del visto può essere sanata con dichiarazione correttiva o integrativa, con il relativo regime sanzionatorio e ravvedimento;
• il limite annuo di euro 700.000 riguarda il solo cessionario che effettua compensazioni orizzontali, mentre non grava sul cedente né sulla compensazione verticale con IRES.