Cassazione Civile, Ordinanza n. 00564/2023 del 11/01/2023

Esito

La controversia

La controversia nasce da due avvisi di accertamento relativi ai periodi d'imposta 2007 e 2008, emessi a seguito di verifica fiscale con accesso nei locali dell'ente e successivo PVC. L'Ufficio ha disconosciuto la natura di ente non commerciale della contribuente, recuperando maggiori IRES, IRAP e IVA; gli avvisi sono stati impugnati anche da alcuni componenti del consiglio direttivo, indicati come responsabili solidali. I ricorrenti hanno dedotto: 1) la nullità degli avvisi perché sottoscritti da un funzionario privo di qualifica dirigenziale, in conseguenza della declaratoria di illegittimità costituzionale di alcune norme sul conferimento degli incarichi dirigenziali; 2) l'illegittimità dell'accesso nei locali dell'associazione, eseguito senza autorizzazione dell'autorità giudiziaria, con conseguente inutilizzabilità delle prove acquisite; 3) l'erroneità della qualificazione come commerciale dell'attività svolta e dell'accertamento induttivo, sostenendo che lo statuto, l'assenza di scopo di lucro e l'irrilevanza della mancata iscrizione al CONI fossero sufficienti a conservare la natura di ente non commerciale.

La decisione

La Corte ha rigettato integralmente il ricorso. Ha ritenuto inammissibile il primo motivo perché fondato su una questione nuova, non dedotta nei gradi di merito, e comunque non rilevabile d'ufficio; ha inoltre affermato che la sopravvenuta declaratoria di illegittimità costituzionale non incide sugli atti o sulle sentenze relative a capi non impugnati o a profili non censurati tempestivamente. Ha respinto il secondo motivo, chiarendo che l'autorizzazione del Procuratore della Repubblica è necessaria solo per l'accesso in locali adibiti esclusivamente ad abitazione privata o comunque protetti dall'art. 14 Cost., mentre i locali di un ente non commerciale, in mancanza di specifica deduzione e prova della loro destinazione abitativa, non sono equiparabili a un domicilio privato; pertanto gli elementi acquisiti sono utilizzabili. Ha dichiarato inammissibile anche il terzo motivo perché non coglieva la ratio decidendi: la CTR aveva accertato in fatto la mancanza sostanziale di democraticità nella vita associativa, con assemblee fittizie o non convocate formalmente, e quindi la violazione dell'art. 148 TUIR; tale accertamento giustificava il disconoscimento della natura non commerciale. La Corte ha quindi condannato i ricorrenti alle spese e ha dato atto dei presupposti per il raddoppio del contributo unificato.

Norme richiamate

• art. 42, comma 1, d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  richiamato dai ricorrenti nel motivo sulla sottoscrizione degli avvisi; la Corte non accoglie la censura perché nuova e non dedotta nei gradi di merito

• art. 21-septies l. 7 agosto 1990, n. 241

  invocato come norma sulla nullità; non conduce all'accoglimento del ricorso

• art. 21-octies l. 7 agosto 1990, n. 241

  richiamato nel primo motivo, ma la censura è dichiarata inammissibile

• art. 7 l. 27 luglio 2000, n. 212

  richiamato nel primo motivo; non è decisivo per l'esito

• art. 8, comma 8, d.l. 2 marzo 2012, n. 16, conv. l. 26 aprile 2012, n. 44

  considerato nel contesto della questione sulla dirigenza e dell'evoluzione normativa sull'accesso nei locali degli enti non commerciali

• art. 1, comma 14, d.l. 20 dicembre 2013, n. 150, conv. l. 27 febbraio 2014, n. 15

  richiamato nel primo motivo in relazione alla declaratoria di illegittimità costituzionale

• art. 1, comma 8, d.l. 31 dicembre 2014, n. 192

  richiamato nel primo motivo in relazione alla declaratoria di illegittimità costituzionale

• art. 52, commi 1 e 2, d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  "previa autorizzazione del procuratore della Repubblica"

  l'autorizzazione giudiziaria è necessaria per l'accesso in locali diversi da quelli destinati all'esercizio di attività commerciali e, in particolare, per locali adibiti esclusivamente ad abitazione; non si estende automaticamente ai locali di un ente non commerciale non dimostrati come abitativi

• art. 2727 c.c.

  richiamato nel secondo e nel terzo motivo per contestare il ragionamento presuntivo dell'Ufficio e della CTR

• art. 2729 c.c.

  richiamato nel secondo e nel terzo motivo; non altera la conclusione sull'utilizzabilità delle prove e sulla natura commerciale dell'attività

• art. 112 c.p.c.

  invocato per omessa pronuncia/violazione del principio di corrispondenza tra chiesto e pronunciato

• art. 115 c.p.c.

  richiamato come parametro della valutazione probatoria

• art. 116 c.p.c.

  richiamato come parametro della valutazione probatoria

• art. 24 Cost.

  invocato per sostenere la necessità dell'autorizzazione giudiziaria e la tutela difensiva; la Corte esclude la violazione

• art. 14 Cost.

  fondamento costituzionale dell'esigenza di tutela del domicilio; rileva solo per i locali adibiti ad abitazione privata

• art. 33 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  richiamato per il rinvio alla disciplina degli accessi prevista per l'IVA

• art. 50, comma 6, d.lgs. 15 dicembre 1997, n. 446

  estende la disciplina degli accessi anche all'IRAP

• art. 90 l. 27 dicembre 2002, n. 289

  richiamato nel terzo motivo sulla disciplina delle associazioni sportive dilettantistiche

• art. 148 d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917

  "principio di democraticità"

  il riconoscimento della natura non commerciale richiede il rispetto sostanziale, e non meramente formale, dei requisiti di democraticità e partecipazione associativa

• art. 148, comma 8, lett. c) ed e), d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917

  la violazione dei requisiti di convocazione e partecipazione assembleare legittima il disconoscimento del regime fiscale agevolato

• art. 13, comma 1-quater, d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115

  richiamato nel dispositivo per il raddoppio del contributo unificato

• art. 136 Cost.

  richiamato per affermare che l'illegittimità costituzionale opera per l'avvenire

Massime di principio

• La sopravvenuta declaratoria di illegittimità costituzionale di una norma non può essere fatta valere in cassazione per la prima volta contro un atto impositivo o una sentenza se il relativo vizio non era stato tempestivamente dedotto nei gradi di merito o nel capo interessato dall'impugnazione.
• Nel processo tributario la censura che introduca un nuovo profilo di invalidità dell'atto impositivo, non dedotto in precedenza, è inammissibile per violazione del principio di consumazione dell'impugnazione; il vizio non è rilevabile d'ufficio se non rientra tra quelli effettivamente devoluti.
• L'autorizzazione del Procuratore della Repubblica per l'accesso fiscale è richiesta per locali adibiti esclusivamente ad abitazione privata o comunque tutelati dall'inviolabilità domiciliare, non già per i locali di un ente non commerciale che non siano specificamente provati come abitativi.
• La mera illegittimità delle modalità di accesso non comporta, di regola, l'inutilizzabilità delle prove acquisite, salvo il caso dell'accesso domiciliare in violazione delle garanzie previste dall'art. 14 Cost.
• Ai fini del riconoscimento della natura di ente non commerciale e del relativo regime agevolato, non bastano le clausole statutarie o l'assenza formale di scopo di lucro: occorre il rispetto sostanziale dei requisiti di democraticità, partecipazione e convocazione delle assemblee previsti dalla disciplina fiscale.
• Quando la decisione di merito si fonda su un accertamento in fatto della fittizietà o inesistenza delle assemblee associative, il ricorso che si limiti a valorizzare lo statuto o l'assenza di iscrizione a registri sportivi non coglie la ratio decidendi ed è inammissibile.

Come è indicizzato