Cassazione Civile, Ordinanza n. 23475/2023 del 01/08/2023

Esito

La controversia

Un contribuente, titolare di un'impresa individuale di costruzioni, aveva ottenuto in primo grado l'annullamento di un avviso di accertamento con cui l'Ufficio aveva recuperato a tassazione costi e IVA relativi a 11 fatture ritenute riferite a operazioni oggettivamente inesistenti per l'anno d'imposta 2008. La CTR aveva rigettato l'appello dell'Agenzia ritenendo non sufficienti gli indizi sull'inesistenza delle operazioni, valorizzando la documentazione prodotta dal contribuente (bonifici, contratti di appalto, perizia, Modello Unico) e ritenendo inoltre carente la motivazione dell'atto per mancata allegazione dell'accertamento emesso nei confronti del fornitore. L'Agenzia ha proposto ricorso per cassazione con tre motivi: 1) violazione delle norme su IVA, imposte dirette, onere della prova e presunzioni, per errata applicazione delle regole probatorie in tema di operazioni inesistenti; 2) nullità della sentenza per violazione dell'art. 115 c.p.c., per avere la CTR applicato erroneamente il principio di non contestazione; 3) violazione della normativa sulla motivazione degli atti tributari, per avere la CTR ritenuto insufficiente l'avviso per difetto di allegazione dell'atto relativo al cedente.

La decisione

La Corte ha ritenuto fondati congiuntamente i primi due motivi, affermando che in materia di operazioni oggettivamente inesistenti l'Amministrazione può provare l'inesistenza anche per presunzioni, mentre il contribuente deve provare l'effettiva esistenza delle operazioni, non essendo sufficiente la sola regolarità formale di fatture, pagamenti e scritture. Ha censurato la CTR per non avere valutato unitariamente gli indizi sull'operatività fittizia del fornitore e per avere attribuito valore decisivo a documentazione non idonea a dimostrare la reale fornitura. Ha inoltre accolto il terzo motivo, precisando che la motivazione per relationem dell'atto tributario è legittima se l'atto richiama e riproduce il contenuto essenziale degli elementi rilevanti, senza necessità di pedissequa allegazione dell'atto presupposto. Poiché nel caso concreto la trascrizione dell'avviso conteneva indicazioni sufficienti per la difesa del contribuente, la CTR aveva errato anche su questo punto. La sentenza impugnata è stata quindi cassata con rinvio alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della Campania in diversa composizione per nuovo esame e per le spese.

Norme richiamate

• art. 17 d.P.R. n. 633 del 1972

  richiamato insieme alle altre norme IVA come base del recupero e della disciplina della detrazione in presenza di operazioni inesistenti

• art. 19 d.P.R. n. 633 del 1972

  la detrazione IVA non spetta quando l'operazione è oggettivamente inesistente

• art. 21 d.P.R. n. 633 del 1972

  richiamato nel contesto della disciplina IVA applicabile

• art. 54 d.P.R. n. 633 del 1972

  richiamato tra le norme sull'accertamento IVA

• art. 39, comma 1, lett. d), d.P.R. n. 600 del 1973

  richiamato come base normativa del recupero reddituale fondato su presunzioni

• art. 2697 c.c.

  il riparto dell'onere della prova segue la regola per cui l'Ufficio prova l'inesistenza dell'operazione e, una volta assolto tale onere, il contribuente deve provarne l'effettività

• art. 2729 c.c.

  le presunzioni devono essere valutate complessivamente e non isolatamente

• art. 115 c.p.c.

  il principio di non contestazione non opera per attribuire rilevanza decisiva a documenti inidonei a provare l'effettività dell'operazione contestata

• art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  parametro dei motivi di ricorso per violazione di legge

• art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c.

  parametro del motivo di nullità della sentenza/procedimento

• art. 7 L. n. 212 del 2000

  l'obbligo di motivazione dell'atto tributario può essere assolto per relationem se l'atto richiama e riassume il contenuto essenziale degli atti presupposti

• art. 42 d.P.R. n. 600 del 1973

  richiamato in tema di motivazione dell'accertamento

• art. 56 d.P.R. n. 633 del 1972

  richiamato in tema di motivazione dell'accertamento IVA

Massime di principio

• In tema di fatture per operazioni oggettivamente inesistenti, l'Amministrazione finanziaria deve provare l'inesistenza dell'operazione anche mediante elementi indiziari gravi, precisi e concordanti, senza dover dimostrare la mala fede del contribuente.
• Una volta dimostrata l'inesistenza oggettiva dell'operazione, grava sul contribuente l'onere di provare l'effettiva esecuzione della prestazione o la reale consegna del bene; la sola esibizione di fatture, bonifici o regolarità contabile non è di per sé sufficiente.
• Le presunzioni vanno apprezzate in modo unitario e complessivo, non frammentate in singoli indizi privi di efficacia autonoma; il giudice deve valutare la coerenza del quadro indiziario nel suo insieme.
• Il principio di non contestazione non può essere invocato per superare la contestazione dell'Ufficio quando la documentazione prodotta dal contribuente non sia idonea a dimostrare il fatto costitutivo dedotto, ossia l'effettività dell'operazione fatturata.
• La motivazione degli atti tributari può essere resa per relationem, purché siano richiamati o riassunti gli elementi essenziali dell'atto presupposto, in modo da consentire al contribuente di conoscere la pretesa e di difendersi compiutamente; non è necessaria la trascrizione integrale o l'allegazione materiale dell'atto richiamato.

Come è indicizzato