Cassazione Civile, Sentenza n. 10305/2024 del 16/04/2024

Esito

La controversia

L'Agenzia contesta l'esclusione da tassazione di dividendi percepiti da Permasteelisa relativi all'esercizio 2009. I dividendi formalmente distribuiti dalla controllata tedesca Josef Gartner GmbH derivavano in realtà da utili generati da una società di Singapore (Permasteelisa Pacific Holdings Ltd) controllata indirettamente tramite una società inglese. L'Ufficio ha ritenuto che la catena di interposizione societaria fosse volta ad eludere l'imposizione (società schermo / no genuine economic activity) e ha applicato la disciplina antielusiva interna (art. 89 e art. 167 TUIR), ritenendo quindi imponibili gli utili, mentre CTP e CTR avevano dato prevalenza alla disposizione convenzionale (art. 24 convenzione italo-tedesca) escludendo la tassazione. L'Agenzia ha quindi impugnato in Cassazione la decisione favorevole alla contribuente sostenendo la necessità di valutare l'effettiva economicità della struttura e l'applicabilità delle norme antielusive nazionali in presenza di società 'conduit' e paesi a fiscalità privilegiata.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso principale dell'Agenzia delle Entrate, ritenendo che la CTR non avesse adeguatamente valutato gli elementi sintomatici di una societa schermo/no genuine economic activity e la rilevanza della disciplina antielusiva interna alla luce della normativa e dell'interpretazione euro-unitaria e OCSE. La sentenza impugnata è stata cassata e la causa rinviata alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Veneto, in diversa composizione, per nuovo esame. Il ricorso incidentale della contribuente è stato dichiarato inammissibile. Sono state altresì disposte le statuizioni sulla liquidazione delle spese e la possibile applicazione del contributo unificato aggiuntivo ai sensi dell'art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n.115/2002.

Norme richiamate

• art. 89 TUIR

  Disciplina antielusiva nazionale in tema di partecipazioni e localizzazione dei redditi esteri; la Corte ne riconosce la funzione restrittiva per contrastare utilizzi di catene societarie finalizzate a eludere l'imposizione e la legittimità dell'applicazione quando sussistono elementi di societa schermo.

• art. 167 TUIR

  "gli utili distribuiti … dai soggetti non residenti … non concorrono alla formazione del reddito dei soggetti residenti fino all'ammontare del reddito assoggettato a tassazione, ai sensi del comma 1 …" (riferimento al comma 7 nel testo della sentenza)

  Prevede regole sul trattamento degli utili distribuiti da soggetti non residenti e sul regime di interpello; la Corte richiama il ruolo del procedimento di interpello (comma 5 lettere a e b) per eventuali esclusioni dalla disciplina antielusiva e ne segnala i limiti se l'interpello favorevole non riguarda la specifica deroga antielusiva.

• art. 24 della Convenzione italo-tedesca per le doppie imposizioni (18 ottobre 1989)

  La disciplina convenzionale in linea generale può escludere la tassazione di dividendi percepiti dalla società madre italiana; tuttavia la Corte indica che, se emergono elementi di abuso tramite societa schermo, la normativa nazionale antielusiva può essere applicata anche alla luce dell'interpretazione del Commentario OCSE e della giurisprudenza europea.

• Direttiva CE n.435/1990 (direttiva madre-figlia)

  Men- zionata come non risolutiva nel caso concreto; la prevalenza della norma convenzionale rispetto alla comunitaria era stata trattata in precedente giurisprudenza, ma non risolve la questione quando è in gioco l'abuso tramite societa schermo.

• Direttiva 2016/1164/UE (ATAD) art. 6

  Introduce norme antiabuso a livello UE; la Corte richiama l'art.6 come elemento della cornice euro-unitaria che legittima misure nazionali contro strutture prive di sostanza economica.

• Raccomandazione 2012/772/UE

  Richiama i principi in tema di abuso del diritto e pianificazione fiscale aggressiva; la Corte si riferisce alla raccomandazione come linea guida interpretativa utile per valutare l'abuso.

• Commentario OCSE

  Utilizzato come guida interpretativa della disciplina pattizia: riconosce che gli Stati contraenti possono adottare misure contro societa schermo e che la normativa convenzionale non impedisce l'applicazione di discipline antielusive nazionali quando la struttura è artificiosa o non genuina.

• d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115, art. 13, comma 1-quater

  Norma sul contributo unificato; la Corte ha richiamato la possibilità di applicare, se dovuto, un ulteriore importo a titolo di contributo unificato in relazione al ricorso incidentale.

Massime di principio

• La prevalenza della norma convenzionale non è automatica quando l'operazione presenta elementi di abuso: in presenza di una societa schermo o di attivita non genuine lo Stato nazionale può applicare norme antielusive.
• La verifica dell'abuso deve essere svolta caso per caso con un esame globale della struttura e delle operazioni infra-gruppo: le autorità e i giudici devono valutare sostanza economica e motivazioni economiche diverse dal mero vantaggio fiscale.
• Indicatori di no genuine economic activity utili per l'accertamento: assenza di struttura economica rilevante nello Stato, mancanza di attività economica prevalente, pattuizioni infra-gruppo che obbligano alla retrocessione dei proventi, presenza di soggetti conduit non beneficiari effettivi, coincidenze temporali sospette nelle operazioni, e esclusivo motivo fiscale di delocalizzazione.
• Un interpello favorevole non è automaticamente idoneo ad escludere l'applicazione della disciplina antielusiva: conta la tipologia e l'oggetto dell'interpello (art.167 comma 5 lett. a vs lett. b) e la specificità della deroga conferita.
• Nell'interpretazione delle convenzioni e delle norme comunitarie è legittimo utilizzare il Commentario OCSE e la giurisprudenza europea per definire i limiti all'abuso del diritto e per qualificare strutture societarie prive di sostanza.
• Gli accertamenti e le decisioni in materia fiscale che contestano l'uso di societa schermo devono essere adeguatamente motivate: il giudice nazionale deve confrontare espressamente gli elementi in fatto con le previsioni antielusive per sottrarre la pronuncia a vizi di motivazione.