Circolare n. 11/E del 21/05/2014

Questioni interpretative in materia di IRPEF

La circolare fornisce chiarimenti su numerose fattispecie agevolative e dichiarative rilevanti per la corretta applicazione dell’IRPEF, con particolare attenzione al rapporto tra IMU e redditi fondiari, agli oneri detraibili e deducibili, alle spese per il recupero edilizio, al bonus mobili, alla riqualificazione energetica e ad alcune agevolazioni specifiche per famiglie e soggetti disabili. L’obiettivo è uniformare i comportamenti degli uffici e chiarire l’ambito applicativo delle principali detrazioni e deduzioni.

IMU, IRPEF e redditi fondiari

Per il 2013 l’effetto sostitutivo dell’IMU rispetto all’IRPEF e alle relative addizionali opera in tutte le ipotesi in cui l’IMU sia dovuta, quindi anche quando sia stata versata la prima e/o seconda rata, la Mini IMU o quando l’imposta sia giuridicamente dovuta ma non versata per il riconoscimento di detrazioni o per importo inferiore al minimo.

Per gli immobili abitativi non locati situati nello stesso comune dell’abitazione principale, il reddito concorre all’IRPEF nella misura del 50%. Ai fini della nozione di abitazione principale, la circolare richiama l’art. 10, comma 3-bis, del TUIR: si considera tale l’immobile in cui il possessore, a titolo di proprietà o altro diritto reale, oppure i suoi familiari, dimorano abitualmente. Ne consegue, ad esempio, che se il contribuente dimora abitualmente in un immobile in locazione e possiede nello stesso comune un altro immobile non locato assoggettato a IMU, quest’ultimo non subisce la tassazione al 50%.

La stessa regola si applica anche quando la dimora abituale è in un fabbricato rurale abitativo posseduto a titolo di proprietà o altro diritto reale e nel medesimo comune esista un’altra unità abitativa non locata soggetta a IMU.

Per i canoni di locazione non riscossi, la circolare distingue chiaramente tra immobili abitativi e non abitativi. Per le locazioni di immobili abitativi, i canoni non percepiti non concorrono al reddito dal momento della conclusione del procedimento giurisdizionale di convalida di sfratto per morosità; se il procedimento si conclude entro il termine di presentazione della dichiarazione, tali canoni non vanno indicati. Inoltre, se il giudice accerta la morosità anche per periodi precedenti, spetta un credito d’imposta pari alle imposte versate sui canoni scaduti e non percepiti.

Per gli immobili non abitativi, invece, non esiste una disciplina analoga: il canone va dichiarato nella misura prevista dal contratto fino alla risoluzione dello stesso e le imposte versate sui canoni non riscossi non possono essere recuperate.

Il contributo per autonoma sistemazione concesso dalla Regione Emilia-Romagna per i nuclei familiari sfollati dal sisma del 2012 non è imponibile IRPEF, in quanto non riconducibile ad alcuna categoria reddituale di cui all’art. 6 del TUIR.

Infine, il lavoratore dipendente residente in Italia che presta attività all’estero per oltre 183 giorni in via continuativa e come oggetto esclusivo del rapporto deve dichiarare in Italia il reddito convenzionale ex art. 51, comma 8-bis, TUIR anche se il datore di lavoro è estero e non vi sia in Italia alcun soggetto che assolva gli obblighi contributivi.

Spese sanitarie

In materia di spese mediche, la circolare esclude la detrazione per le prestazioni rese dall’osteopata, poiché tale figura non risulta tra quelle sanitarie riconosciute. La detrazione può invece spettare se la prestazione è resa da soggetti appartenenti a professioni sanitarie riconosciute e riconducibile alle rispettive competenze.

Per il biologo nutrizionista, invece, la circolare riconosce la detraibilità delle spese sostenute per visite nutrizionali con rilascio di diete personalizzate, rese da biologi. Ai fini della detrazione, il documento fiscale deve indicare la specifica attività professionale e la prestazione sanitaria resa; non è necessaria la prescrizione medica. Tale semplificazione non incide, tuttavia, sulla disciplina professionale applicabile alle attività sanitarie.

Interessi passivi per mutui

Per il mutuo acceso per l’acquisto di un’unità immobiliare adiacente alla propria abitazione principale, la detrazione degli interessi passivi spetta anche sul secondo mutuo, purché l’unità acquistata sia accorpata alla prima, con un’unica abitazione principale risultante anche dalle variazioni catastali. Il limite massimo di 4.000 euro deve essere riferito all’ammontare complessivo degli interessi e degli oneri accessori relativi ai due mutui.

La circolare precisa inoltre che, nel caso di mutuo contratto per la costruzione dell’abitazione principale, non è applicabile la regola che consente al coniuge non a carico di beneficiare anche della quota di interessi dell’altro coniuge prevista per il mutuo di acquisto; in assenza di una norma espressa, la quota del coniuge fiscalmente a carico non è trasferibile.

Per gli immobili resi inagibili dal sisma dell’Abruzzo, la detrazione degli interessi passivi continua a spettare se l’unità è stata oggetto di ordinanza di sgombero per inagibilità totale o parziale e la variazione della dimora è dovuta a forza maggiore, a condizione che le rate del mutuo siano effettivamente pagate e l’onere resti a carico del contribuente.

Recupero del patrimonio edilizio

La circolare chiarisce diversi profili applicativi della detrazione per interventi di recupero del patrimonio edilizio.

Per il familiare convivente, la detrazione spetta se è il soggetto che ha effettivamente sostenuto la spesa. La documentazione fiscale può non essere intestata a tutti i soggetti che hanno partecipato alla spesa, purché sulla fattura sia annotata la percentuale sostenuta dal contribuente interessato; tale indicazione deve risultare fin dal primo anno di fruizione e non può essere modificata negli anni successivi. Inoltre, per effetto della soppressione della comunicazione di inizio lavori al Centro Operativo di Pescara, l’obbligo di indicare il codice fiscale nell’apposito campo dei modelli 730/2014 e UNICO 2014 resta limitato ai lavori su parti comuni condominiali, agli interventi sostenuti dai soggetti di cui all’art. 5 del TUIR e all’acquisto di immobile ristrutturato.

Per i lavori sulle parti comuni edili in ambito condominiale, anche in presenza di un condominio minimo, occorre il codice fiscale del condominio e vanno rispettati gli adempimenti fiscali previsti. I bonifici devono riportare il codice fiscale del condominio e quello del condomino che effettua il pagamento; la ripartizione delle spese avviene in base ai millesimi di proprietà o ai diversi criteri previsti dal codice civile. I documenti giustificativi delle spese devono essere intestati al condominio.

In assenza di un condominio formalmente costituito, la circolare afferma che il condominio si considera comunque sorto automaticamente in presenza dei presupposti oggettivi; pertanto, i comproprietari devono comunque richiedere il codice fiscale del condominio e operare gli adempimenti richiesti per la detrazione. I bonifici possono essere eseguiti da uno dei condomini, anche su conto corrente di uno di essi, ma la detrazione spetta solo in proporzione alle spese effettivamente sostenute da ciascun soggetto.

Se le spese di recupero edilizio o di riqualificazione energetica sono pagate materialmente da una società finanziaria che ha concesso il prestito al contribuente, la detrazione è ammessa se la finanziaria effettua il bonifico al fornitore con i dati richiesti per la ritenuta del 4% e il contribuente conserva la ricevuta del bonifico. In tal caso, l’anno di sostenimento della spesa coincide con quello del bonifico della finanziaria al fornitore.

Un bonifico con causale errata non esclude automaticamente la detrazione se l’errore è meramente materiale e la banca ha comunque applicato la ritenuta del 4%; il chiarimento vale sia quando siano stati indicati i riferimenti normativi dell’ecobonus al posto di quelli della ristrutturazione edilizia, sia nell’ipotesi inversa.

Per l’acquisto di un box pertinenziale, la detrazione spetta al soggetto che ha effettivamente sostenuto la spesa, anche se la fattura è intestata a un familiare diverso, purché il vincolo pertinenziale risulti dall’atto di acquisto e la fattura rechi l’attestazione che la spesa è stata sostenuta e rimasta a carico del contribuente avente diritto.

Bonus mobili ed elettrodomestici

La circolare conferma che il bonus per l’acquisto di mobili e grandi elettrodomestici è collegato agli interventi di recupero del patrimonio edilizio indicati nella circolare n. 29/E del 2013, ossia quelli di cui all’art. 16-bis, commi 1, lettere a), b) e c), e comma 3, del TUIR. Gli altri interventi previsti dall’art. 16-bis possono rilevare solo se, per le loro caratteristiche, sono anche inquadrabili come manutenzione straordinaria, restauro e risanamento conservativo o ristrutturazione edilizia.

Per quanto riguarda gli interventi di risparmio energetico, questi possono dare accesso al bonus mobili solo se, nel caso concreto, si configurano almeno come manutenzione straordinaria. In particolare, gli interventi sugli impianti tecnologici che sostituiscono componenti essenziali con altri più efficienti e innovativi sono tendenzialmente riconducibili alla manutenzione straordinaria. Restano invece esclusi gli interventi che godono della detrazione maggiorata del 65%, che non costituiscono presupposto per il bonus mobili.

La realizzazione di box o posti auto pertinenziali non consente di fruire del bonus mobili, poiché non rientra tra gli interventi agevolabili ai fini del collegamento con l’acquisto degli arredi.

Quanto ai pagamenti, la circolare ribadisce che il bonus spetta se i beni sono pagati con bonifico bancario o postale soggetto a ritenuta del 4%, oppure con carta di credito o di debito. Occorre conservare la prova del pagamento, la documentazione di addebito e la fattura o un documento equivalente che riporti la natura, qualità e quantità dei beni acquistati. Lo scontrino fiscale è equiparato alla fattura se riporta il codice fiscale dell’acquirente e le indicazioni richieste; anche uno scontrino privo del codice fiscale può essere sufficiente se è comunque riconducibile al contribuente tramite i dati del pagamento.

L’acquisto di mobili e grandi elettrodomestici all’estero è ammesso se sono rispettate le medesime condizioni documentali e di pagamento. Se il destinatario del bonifico è un soggetto non residente privo di conto in Italia, il pagamento deve essere effettuato con bonifico internazionale e riportare il codice fiscale del beneficiario della detrazione e la causale; il codice del fornitore può essere sostituito dall’analogo codice estero.

Per il 2014 non è richiesto un intervallo temporale specifico tra fine lavori e acquisto dei mobili: la legge di stabilità 2014 ha esteso il termine finale al 31 dicembre 2014 senza introdurre un vincolo di consequenzialità. L’importo complessivo agevolabile resta comunque limitato a 10.000 euro, da calcolare sull’intero arco temporale 6 giugno 2013 - 31 dicembre 2014, anche in presenza di più interventi edilizi distinti su uno stesso immobile.

Riqualificazione energetica

La detrazione per la riqualificazione energetica può spettare anche a imprese individuali e società che installano, sui propri immobili strumentali, caldaie o infissi con requisiti di risparmio energetico. La normativa non pone ostacoli al riconoscimento del beneficio nei casi in cui i soggetti titolari di reddito d’impresa sostengano le spese per interventi su edifici esistenti o su unità immobiliari detenute o possedute.

La circolare precisa che l’agevolazione riguarda anche gli interventi eseguiti in economia, limitatamente ai costi imputabili all’intervento, come materiali, manodopera diretta e costi industriali, nel rispetto dei corretti principi contabili.

Altre questioni: abitazione principale, asili nido, ONLUS e disabili

La deduzione prevista per l’abitazione principale ai sensi dell’art. 10, comma 3-bis, TUIR è compatibile con la detrazione per canoni di locazione dell’abitazione principale di cui all’art. 16 TUIR. Le due agevolazioni hanno presupposti diversi: la prima riguarda il possesso dell’immobile adibito ad abitazione principale, la seconda la titolarità di un contratto di locazione e il rispetto del limite di reddito complessivo. Non vi è una previsione espressa di incompatibilità, salvo l’incumulabilità interna prevista dallo stesso art. 16 tra diverse detrazioni per locazione.

Per gli asili nido, la detrazione può essere riconosciuta anche per servizi di assistenza domiciliare all’infanzia, come le strutture denominate "Tagesmutter", se in concreto presentano caratteristiche assimilabili a quelle di un asilo nido privato: struttura organizzativa idonea, continuità del servizio, finalità educative e di assistenza alla prima infanzia, nonché conformità nelle modalità gestionali e strutturali. Per la Provincia autonoma di Bolzano, la circolare riconosce espressamente l’assimilazione sulla base della disciplina locale.

Quanto alle erogazioni liberali a ONLUS, anche la deduzione prevista dall’art. 14 del DL n. 35/2005 richiede il rilascio della documentazione attestante la spettanza del beneficio da parte della ONLUS. È possibile un’unica attestazione annuale riepilogativa per più versamenti effettuati nel medesimo periodo d’imposta. Resta fermo che la deducibilità non è cumulabile con altre agevolazioni fiscali a titolo di deduzione o detrazione per le medesime erogazioni.

In materia di veicoli per disabili, la circolare chiarisce che il furto del veicolo acquistato con le agevolazioni consente di beneficiare nuovamente dell’agevolazione IVA anche prima del decorso del quadriennio, in coerenza con quanto già previsto per l’IRPEF. A tal fine è necessario esibire al concessionario la denuncia di furto e la registrazione della perdita di possesso al PRA.

Infine, per l’IVA agevolata sull’acquisto di veicoli destinati a minori riconosciuti in situazione di handicap grave e con ridotte o impedite capacità motorie permanenti, la circolare ritiene che l’aliquota ridotta spetti anche senza adattamento del veicolo quando la certificazione sanitaria non richieda espressamente tale adattamento. La soluzione è giustificata dalla particolare condizione di disabilità del minore e dalla necessità di evitare incertezze applicative.