Sentenza del 23/01/2019 n. 1783 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate ha impugnato per cassazione la sentenza della CTR del Veneto, deducendo la violazione e falsa applicazione degli artt. 1, 2 e 3 del D.P.R. n. 441/1997 e l'insufficiente motivazione. La controversia riguardava differenze inventariali rilevate confrontando le scritture ausiliarie di magazzino con le rimanenze finali, dalle quali l'Ufficio aveva presunto cessioni di beni non fatturate ai fini IVA. Secondo l'Agenzia, la CTR aveva erroneamente ritenuto sufficienti la dichiarazione delle differenze, le correzioni contabili, la complessa movimentazione dei beni e l'asserito impiego nella produzione, senza richiedere una concreta prova contraria e senza confrontarsi adeguatamente con le contestazioni dell'Ufficio.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il ricorso dell'Agenzia delle Entrate, ritenendo che le presunzioni di cessione e acquisto previste dal D.P.R. n. 441/1997 siano presunzioni legali relative miste. Il contribuente deve fornire una prova effettiva, non una mera allegazione, della legittima fuoriuscita o del legittimo ingresso dei beni. Nel caso di beni asseritamente impiegati nella produzione, la prova può essere fornita anche mediante presunzioni semplici e mezzi diversi da quelli specificamente indicati dal decreto, ma deve fondarsi su un procedimento logico-inferenziale ex art. 2729 c.c. e su riscontri obiettivi. La CTR non aveva adeguatamente provato l'impiego produttivo dei beni né valutato le deduzioni dell'Ufficio. La sentenza è stata cassata con rinvio alla CTR del Veneto, in diversa composizione, anche per la liquidazione delle spese.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 441/1997, artt. 1, 2, 3 e 4

  Le presunzioni di cessione e di acquisto sono presunzioni legali relative ma cosiddette miste.

  La presunzione opera quando i beni acquistati, importati o prodotti non risultano nei luoghi dell'attività. Il contribuente può superarla dimostrando la legittima fuoriuscita o il legittimo ingresso dei beni, ma non è sufficiente una semplice dichiarazione o allegazione.

• D.P.R. n. 441/1997, art. 1, comma 2, lett. a)

  La presunzione non opera se è dimostrato che i beni sono stati impiegati per la produzione, perduti o distrutti.

  Quando il contribuente sostiene che le differenze inventariali derivano dall'impiego dei beni nella produzione, deve provare proprio tale circostanza. In questa specifica ipotesi non sono rigidamente predeterminati i mezzi di prova, che possono comprendere anche presunzioni semplici.

• Codice civile, art. 2729

  Le presunzioni semplici devono essere gravi, precise e concordanti.

  Le presunzioni semplici possono dimostrare l'impiego produttivo dei beni solo se derivano da un ragionamento logico esplicito e da elementi oggettivi, valutati dal giudice di merito.

• Codice di procedura civile, art. 360, comma 1, nn. 3 e 5

  Violazione o falsa applicazione di norme di diritto e omessa, insufficiente o contraddittoria motivazione.

  È ammissibile un motivo composito quando le diverse censure siano distinguibili e compatibili: una può riguardare l'errata applicazione della norma e l'altra l'insufficiente giustificazione dei fatti rilevanti.

• Codice di procedura civile, art. 384

  La Corte enuncia il principio di diritto al quale il giudice di rinvio deve uniformarsi.

  La Cassazione ha fissato il principio secondo cui, in presenza di differenze inventariali, la prova contraria del contribuente deve essere concreta; per l'impiego nella produzione possono essere utilizzati anche mezzi di prova non tipizzati, purché fondati su presunzioni gravi, precise e concordanti.

• Circolare Agenzia delle Entrate n. 31/E del 2 ottobre 2006

  Le differenze inventariali non necessariamente sono riconducibili a fenomeni di evasione d'imposta.

  La circolare impone ai verificatori di esaminare la natura fisiologica o patologica delle differenze, ma costituisce un'istruzione interna e non può modificare il regime probatorio previsto dalla legge né determinare da sola l'illegittimità dell'accertamento.

Massime di principio

• Le differenze tra scritture di magazzino e rimanenze fisiche possono attivare una presunzione legale di cessione o acquisto imponibile; il contribuente deve fornire una prova concreta della causa della differenza.
• La mera registrazione contabile della differenza, la sua successiva rettifica, l'indicazione di errori o l'affermazione di compensazioni tra reparti non costituiscono automaticamente prova contraria.
• Se si sostiene che i beni sono stati utilizzati nella produzione, sono ammessi anche documenti e presunzioni semplici non espressamente tipizzati, ma devono esistere riscontri oggettivi e il giudice deve spiegare il percorso logico seguito.
• La complessità della movimentazione del magazzino o l'elevata quantità di beni non giustifica da sola l'assenza di documentazione o di una prova attendibile.
• Le istruzioni interne dell'Amministrazione finanziaria possono orientare l'attività dei verificatori, ma non sostituiscono la legge e non eliminano l'onere probatorio gravante sul contribuente.
• In casi analoghi, è essenziale documentare preventivamente consumi produttivi, perdite, distruzioni, lavorazioni presso terzi, movimentazioni interne e procedure di inventario, così da rendere verificabile la causa delle differenze.