Cassazione Penale, Sentenza n. 41238/2024 del 11/11/2024

Esito

La controversia

Il ricorrente impugna la sentenza di condanna per il reato di cui all'art. 10-ter d.lgs. n. 74/2000 relative all'anno d'imposta 2016 nella qualità di rappresentante legale della STRAGO s.p.a. deducendo: (i) vizio di motivazione per mancata valutazione delle allegazioni difensive relative al mancato incasso dell'IVA a causa dell'inadempimento di numerosi committenti (anche enti pubblici) e per il mancato pagamento delle fatture; (ii) violazione di legge per la mancata applicazione dell'art. 45 c.p.; (iii) vizio di motivazione per non aver considerato l'accoglimento da parte dell'Agenzia delle Entrate della proposta di transazione recepita nel concordato preventivo; (iv) violazione dell'art. 131-bis c.p. per non aver valutato la non rilevanza del superamento della soglia di punibilità e la crisi di liquidità del soggetto, che ha anche utilizzato patrimonio personale per far fronte alla situazione.

La decisione

La Corte di Cassazione ha ritenuto fondato il primo motivo (vizio di motivazione) e lo ha considerato assorbente. Ha affermato che i giudici di merito non potevano ignorare le allegazioni e la documentazione comprovante la crisi di liquidità derivante dall'inesigibilità di crediti (compresi i mancati pagamenti da parte della Pubblica Amministrazione) e l'accettazione della proposta transattiva dall'Agenzia delle Entrate recepita nel concordato. Ha richiamato l'interpretazione più recente e temperata della giurisprudenza di legittimità e, soprattutto, il nuovo comma 3-bis introdotto dal d.lgs. n. 87/2024 che prevede una causa di non punibilità quando il fatto dipende da cause non imputabili all'autore connesse all'incasso dell'IVA, tenendo conto della crisi non transitoria di liquidità dovuta a inesigibilità dei crediti o mancato pagamento da parte di amministrazioni pubbliche e della non esperibilità di azioni idonee al superamento della crisi. Conclude annullando la sentenza impugnata e rinviando per nuovo giudizio ad altra Sezione della Corte d'Appello di Napoli.

Norme richiamate

• art. 10-ter d.lgs. n. 74/2000

  Norma incriminatrice rilevante: omesso versamento dell'IVA. La Corte ha valutato la sussistenza del dolo tenendo conto delle deduzioni difensive sulla crisi di liquidità e della nuova causa di non punibilità ex comma 3-bis.

• art. 13 d.lgs. n. 74/2000 (introdotto comma 3-bis dal d.lgs. n. 87/2024)

  comma 3-bis introdotto dal d.lgs. n. 87/2024

  Introduce una causa di non punibilità per i reati di cui agli artt. 10-bis e 10-ter se il fatto dipende da cause non imputabili all'autore sopravvenute all'incasso dell'imposta; il giudice deve considerare la crisi non transitoria di liquidità dovuta all'inesigibilità dei crediti, al sovraindebitamento di terzi o al mancato pagamento da parte di amministrazioni pubbliche e la non esperibilità di azioni idonee al superamento della crisi.

• art. 45 cod. pen.

  Richiamata dalla difesa come possibile causa di esclusione della responsabilità (errore del fatto o altra causa prevista); la corte ha preso atto della censura ma ha dichiarato il primo motivo assorbente.

• art. 131-bis cod. pen.

  Norma sulle circostanze attenuanti specifiche (benefici per il reo) richiamata dalla difesa; la Corte ha osservato che valutazioni sulla soglia di punibilità e sulla situazione personale e patrimoniale dovevano essere adeguatamente considerate dai giudici di merito.

• Giurisprudenza: Sez. 3, n. 38594 del 23/01/2018

  Orientamento rigoroso secondo cui l'emissione della fattura espone il contribuente all'obbligo di versare l'IVA indipendentemente dall'incasso del corrispettivo; il mancato pagamento è rischio d'impresa.

• Giurisprudenza: Sez. 3, n. 31352 del 05/05/2021 (Baracchino)

  Apertura interpretativa: l'omesso versamento può non essere doloso se gli insoluti sono contenuti entro una percentuale fisiologica; applicato per valutare l'incidenza degli insoluti (es. circa 43% nella pronuncia) sulla sussistenza del dolo.

• Giurisprudenza: Sez. 3, n. 19651 del 24/02/2022 (Semprucci)

  Sottolinea l'obbligo di considerare adeguatamente le difese che comprovano la concreta impossibilità di adempiere per crisi determinata da ingenti inadempimenti dei clienti e le modalità/timing del ricorso al credito.

Massime di principio

• La semplice emissione della fattura ante pagamento non esclude automaticamente la possibilità di escludere il dolo se è dimostrabile una crisi di liquidità non transitoria dovuta all'inesigibilità dei crediti; il giudice deve valutare le circostanze concrete.
• Documentazione probatoria è essenziale: elenchi fatture insolute, percentuale degli insoluti rispetto al fatturato, relazioni del commissario giudiziale o altro materiale attestante il blocco dei pagamenti (in particolare da parte della P.A.), atti del concordato e accettazione di transazioni con l'Agenzia delle Entrate vanno prodotti e valutati.
• Con l'introduzione del comma 3-bis (d.lgs. n. 87/2024) il giudice deve considerare la crisi di liquidità, l'inesigibilità dei crediti e la non esperibilità di azioni idonee: tali elementi possono integrare una causa di non punibilità per omesso versamento dell'IVA quando le cause siano non imputabili all'autore.
• Va valutata la soglia di punibilità (e la corretta quantificazione dell'IVA non versata): correzioni nella quantificazione possono far rientrare o meno il fatto nei parametri di punibilità (es. soglia indicata nella pronuncia).
• Le difese devono illustrare le misure concrete adottate per superare la crisi (richieste di credito, storni contabili, azioni di recupero crediti, ricorso a procedure concorsuali) e la tempistica: l'assenza di azioni idonee può rafforzare la tesi della inevitabilità dell'inadempimento.
• In caso di contenzioso simile, valutare anche profili di responsabilità personale del rappresentante (ricorrente) e l'eventuale utilizzo del patrimonio personale per dimostrare l'assenza di volontà di elusione fiscale.