Sentenza del 11/08/2016 n. 17005 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle dogane aveva irrogato sanzioni per IVA all'importazione, sostenendo che merci provenienti da Paesi extracomunitari non fossero state fisicamente introdotte nel deposito fiscale IVA gestito dalla società A. e che, pertanto, fosse illegittimo il differimento dell'imposta mediante autofatturazione ai sensi dell'art. 50-bis del D.L. n. 331/1993. In Cassazione l'Agenzia ha proposto otto motivi, contestando, tra l'altro, la ripartizione dell'onere della prova, la valutazione degli indizi, la motivazione della sentenza e l'assimilazione tra IVA all'importazione e IVA assolta mediante inversione contabile.

La decisione

La Corte ha ritenuto infondati il primo, il secondo e l'ottavo motivo, inammissibili il terzo, il quarto, il quinto e il settimo, ma ha accolto il sesto motivo. La sentenza della CTR è stata dichiarata nulla limitatamente al contrasto insanabile tra motivazione e dispositivo: nella motivazione sembrava escludere alcune autofatturazioni anteriori alle importazioni, mentre il dispositivo rigettava integralmente l'appello. La sentenza è stata quindi cassata con rinvio alla CTR della Toscana, in diversa composizione, per un nuovo esame e per la decisione sulle spese. La Cassazione ha comunque confermato che l'introduzione fisica nel deposito è normalmente necessaria, ma che, se l'IVA è stata già regolarizzata mediante autofatturazione e registrazione, non può essere nuovamente richiesta in forza del principio di neutralità dell'IVA.

Norme richiamate

• D.L. n. 331/1993, art. 50-bis, convertito dalla L. n. 427/1993

  L'introduzione nei depositi all'uopo istituiti comporta il differimento dell'obbligo di assolvimento dell'imposta fino al momento dell'estrazione delle merci.

  Il deposito IVA è un luogo fisico e, per le merci non comunitarie immesse in libera pratica, l'introduzione materiale nel deposito è normalmente necessaria per usufruire del differimento dell'IVA all'importazione. La successiva disciplina interpretativa relativa agli spazi limitrofi riguarda specificamente determinate prestazioni di servizi e non elimina in via generale tale requisito.

• Codice civile, art. 2697

  L'onere della prova è distribuito dinamicamente secondo gli elementi concretamente disponibili; l'Amministrazione deve dimostrare, con elementi sufficienti, la mancata introduzione fisica della merce quando fonda su tale circostanza la pretesa fiscale.

• Codice civile, artt. 2727 e 2729

  Le presunzioni devono poggiare su indizi gravi, precisi e concordanti, valutati insieme alla documentazione e agli altri elementi istruttori; la Cassazione non può sostituire la propria valutazione di merito a quella del giudice competente.

• Codice di procedura civile, art. 156

  Il contrasto insanabile tra motivazione e dispositivo determina la nullità della sentenza quando non consente di individuare con certezza il concreto comando giudiziale.

• Codice di procedura civile, art. 360, comma 1, n. 4

  La nullità della sentenza per contrasto insanabile tra motivazione e dispositivo può essere fatta valere in Cassazione come error in procedendo.

• D.L. n. 83/2012, art. 54, comma 2, convertito dalla L. n. 134/2012; c.p.c., art. 360, comma 1, n. 5

  Omesso esame di un fatto decisivo per il giudizio che è stato oggetto di discussione tra le parti.

  Per le sentenze pubblicate dopo l'11 settembre 2012, il controllo sulla motivazione in Cassazione è limitato all'omesso esame di un fatto decisivo discusso tra le parti; non consente una nuova valutazione degli elementi di merito.

• D.P.R. n. 633/1972, artt. 17, 67-70

  Le disposizioni sull'IVA interna e sul meccanismo dell'inversione contabile devono essere coordinate con la disciplina speciale dei depositi IVA e dell'IVA all'importazione.

• Sesta direttiva 77/388/CEE, art. 16, paragrafo 1, come modificata dalla direttiva 2006/18/CE

  Il diritto dell'Unione non impedisce a uno Stato membro di subordinare l'esenzione o il differimento dell'IVA all'importazione all'effettiva introduzione delle merci nel deposito fiscale.

• Principio di neutralità dell'IVA, secondo CGUE, causa C-272/13, Equoland

  L'Amministrazione non può pretendere una seconda volta l'IVA all'importazione quando l'imposta è già stata regolarizzata mediante autofatturazione e registrazione nei registri IVA. La violazione dell'introduzione fisica può avere natura formale, senza compromettere il diritto alla detrazione, se l'imposta è stata sostanzialmente assolta.

Massime di principio

• La mancata introduzione fisica della merce in un deposito IVA può rendere irregolare il ricorso al regime di sospensione o differimento dell'IVA, ma l'Amministrazione deve provare concretamente tale circostanza mediante elementi gravi, precisi e concordanti.
• L'autofatturazione e la registrazione dell'IVA possono impedire che l'imposta venga richiesta nuovamente all'importazione, purché l'obbligazione tributaria sia stata effettivamente e correttamente regolarizzata; la violazione può restare di natura formale.
• Il principio di neutralità dell'IVA evita duplicazioni d'imposta, ma non trasforma automaticamente una procedura irregolare in una procedura conforme: la regolarità dell'operazione e l'assenza di evasione devono essere valutate separatamente.
• In Cassazione non è normalmente possibile chiedere una nuova valutazione degli indizi o delle prove: occorre dimostrare una violazione di legge, un omesso esame di un fatto decisivo nei limiti previsti dalla legge, oppure un vizio processuale rilevante.
• Una sentenza è nulla quando motivazione e dispositivo contengono comandi incompatibili e non è possibile stabilire quale decisione il giudice abbia effettivamente adottato; in tal caso il giudizio deve essere rinnovato sul punto dal giudice del rinvio.