Cassazione Civile, Ordinanza n. 21522/2025 del 26/07/2025

Esito

La controversia

Una società operante in ambito doganale era destinataria di un avviso di accertamento IVA per l'anno d'imposta 2009, con recupero dell'imposta su operazioni di trasferimento di merci che, secondo l'Ufficio, non avevano prova dell'uscita dei beni dal territorio UE. L'Agenzia delle Dogane aveva comunicato all'Agenzia delle Entrate che, per 12 bollette doganali emesse dalla società, dal sistema comunitario AES non risultava pervenuto alcun messaggio di uscita della merce dal territorio UE; l'Ufficio riteneva quindi che le operazioni non potessero beneficiare del regime delle cessioni ex art. 8, comma 1, lett. c, d.P.R. n. 633/1972 e dovessero essere trattate come operazioni ordinarie ai fini IVA. La CTP aveva accolto il ricorso della contribuente e la CTR aveva rigettato l'appello dell'Erario. In cassazione l'Agenzia ricorrente deduceva: (1) nullità della sentenza per motivazione apparente, con violazione degli artt. 61 e 36, comma 2, n. 4, D.Lgs. n. 546/1992, degli artt. 132 e 384, comma 2, c.p.c. e dell'art. 111 Cost.; (2) violazione dell'art. 8 d.P.R. n. 633/1972, dell'art. 2697 c.c. e delle disposizioni sugli obblighi documentali IVA, per mancata prova dell'uscita delle merci e assenza del messaggio di "risultati in uscita". La contribuente resisteva con controricorso e proponeva ricorso incidentale condizionato, denunciando nullità della sentenza e del procedimento per omessa considerazione del preteso difetto di contraddittorio preventivo in dogana.

La decisione

La Corte ha accolto il primo motivo del ricorso principale, ritenendo la sentenza d'appello affetta da motivazione meramente apparente: il giudice tributario aveva espresso argomentazioni tautologiche, apodittiche e contraddittorie, richiamando documenti che definiva esso stesso incerti, senza rendere percepibile la ratio decidendi né il percorso logico seguito. È stato quindi affermato che la motivazione apparente integra nullità della sentenza come error in procedendo, quando, pur essendo graficamente esistente, non consente di comprendere il fondamento della decisione. Il secondo motivo del ricorso principale è stato dichiarato assorbito. Anche il ricorso incidentale condizionato è stato dichiarato assorbito, poiché la questione del contraddittorio preventivo potrà essere riproposta e scrutinata nel giudizio di rinvio. La sentenza impugnata è stata cassata con rinvio alla Corte di Giustizia Tributaria di Secondo Grado del Veneto, che dovrà riesaminare la causa e provvedere anche sulle spese.

Norme richiamate

• art. 8 d.P.R. n. 633/1972

  Per beneficiare del regime IVA agevolato delle cessioni a esportatori abituali è necessaria la prova dei presupposti previsti dalla norma, tra cui l'uscita dei beni dal territorio UE nel caso concreto.

• art. 2697 c.c.

  È richiamato a sostegno della censura sulla ripartizione dell'onere della prova circa l'uscita delle merci dal territorio dell'Unione.

• art. 17 d.P.R. n. 633/1972

  Richiamato nel motivo di ricorso come parte del quadro normativo IVA applicabile alla fattispecie.

• art. 18 d.P.R. n. 633/1972

  Richiamato nel motivo di ricorso come parte del quadro normativo IVA applicabile alla fattispecie.

• art. 19 d.P.R. n. 633/1972

  Richiamato nel motivo di ricorso come parte del quadro normativo IVA applicabile alla fattispecie.

• art. 21, comma 7, d.P.R. n. 633/1972

  Richiamato nel motivo di ricorso come parte del quadro normativo IVA applicabile alla fattispecie.

• art. 61 D.Lgs. n. 546/1992

  Invocato per dedurre la nullità della sentenza tributaria in relazione alla motivazione apparente.

• art. 36, comma 2, n. 4, D.Lgs. n. 546/1992

  Impone l'esposizione concisa dei motivi in fatto e diritto della decisione anche nel processo tributario; la sua violazione ricorre quando la motivazione è solo apparente.

• art. 132 c.p.c.

  L'omessa o apparente esposizione dei motivi della decisione comporta nullità della sentenza per violazione dell'obbligo di motivazione.

• art. 384, comma 2, c.p.c.

  Richiamato nel motivo di ricorso tra le norme processuali asseritamente violate.

• art. 111 Cost.

  Costituisce il fondamento costituzionale dell'obbligo di motivazione della sentenza.

• art. 112 c.p.c.

  Richiamato nel ricorso incidentale per dedurre omessa pronuncia sul preteso difetto di contraddittorio.

Massime di principio

• La motivazione è apparente, e quindi la sentenza è nulla, quando il giudice si limita a formule tautologiche o apodittiche e non rende percepibile il percorso logico-giuridico seguito, impedendo il controllo sulla decisione.
• Nel processo tributario, l'obbligo di motivazione ex art. 36, comma 2, n. 4, D.Lgs. n. 546/1992 è soddisfatto solo se la sentenza espone, sia pure sinteticamente, le ragioni di fatto e di diritto e indica le prove poste a fondamento del convincimento.
• La motivazione apparente ricorre anche in presenza di un testo graficamente esistente, se esso è obiettivamente inidoneo a far conoscere il ragionamento decisorio e lascia all'interprete un'inammissibile attività congetturale.
• Quando il ricorso principale è accolto per vizio della motivazione della sentenza impugnata, le ulteriori censure e il ricorso incidentale condizionato possono restare assorbiti e la questione non esaminata può essere riproposta al giudice di rinvio.
• In materia IVA sulle esportazioni, il contribuente deve fornire la prova dei presupposti che consentono l'applicazione del regime invocato, compresa l'uscita effettiva delle merci dal territorio unionale, ove richiesta dalla disciplina applicabile.

Come è indicizzato