Cassazione Civile, Sentenza n. 17475/2021 del 17/06/2021

Esito

La controversia

Impugnazione di una cartella esattoriale emessa a seguito di controllo formale sulla dichiarazione dei redditi per l'anno 2005: l'Agenzia aveva recuperato a tassazione somme relative a ritenute d'acconto che il contribuente sosteneva di aver subito, ma per le quali i sostituti d'imposta non avevano fornito le certificazioni. Il ricorrente ha prodotto in sede di chiarimenti fatture, registri contabili e una dichiarazione sostitutiva di atto notorio, e ha sostenuto che l'Amministrazione avrebbe dovuto controllare i modelli 770 dei sostituti o comunque utilizzare la documentazione in suo possesso (divieto di richiedere documenti già in possesso dell'Amministrazione, art. 6, comma 4, Statuto del contribuente). L'appello aveva chiesto l'ordine all'Agenzia di depositare la documentazione che il contribuente dichiara di averle consegnato; la CTR, ordinata la produzione dei documenti, ha ritenuto che la documentazione effettivamente depositata dall'Ufficio fosse insufficiente ed inadeguata a dimostrare le ritenute (mancavano copie delle fatture con l'indicazione delle ritenute applicate). Il ricorrente ha quindi impugnato la decisione per cassazione, lamentando violazioni di norme tributarie e di istruttoria e omesso esame di fatto decisivo (documentazione "smarrita" dall'Ufficio).

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso. Ha confermato che lo scomputo delle ritenute d'acconto è subordinato all'effettiva "operazione" delle ritenute ma che tale circostanza può essere provata anche con mezzi diversi dalla certificazione del sostituto d'imposta (prove equipollenti). Ha ritenuto legittimo l'orientamento della circolare n. 68/E/2009 (non prevalente sulla legge, ma conforme al principio che le certificazioni non sono l'unico mezzo probatorio) e ha condiviso la valutazione della CTR secondo cui la documentazione fornita dal contribuente non era adeguata a comprovare gli importi netti percepiti e le ritenute applicate. La Corte ha inoltre escluso che sussistesse una violazione del divieto di richiedere documenti già in possesso dell'Amministrazione, perché non risultava provata la effettiva consegna di tutte le fatture all'Ufficio. Quanto al secondo motivo (omesso esame di fatto decisivo), la Cassazione ha ritenuto la censura generica e inammissibile: non è stato indicato con precisione il fatto storico non esaminato né forniti i riscontri documentali richiesti dalla giurisprudenza. Il ricorrente è stato condannato alle spese di giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 36-ter

  L'art. 36-ter (controllo formale delle dichiarazioni) deve essere interpretato tenendo conto dei principi generali della prova: gli uffici e i giudici possono apprezzare prove diverse dalla certificazione del sostituto, valutando anche mezzi equipollenti.

• d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR), art. 22

  Lo scomputo delle ritenute d'acconto è subordinato all'effettiva "operazione" delle ritenute; tale circostanza può essere dimostrata anche con mezzi di prova diversi dalla certificazione del sostituto.

• d.P.R. 30 settembre 1998, n. 322, art. 4

  La certificazione rilasciata dal sostituto fornisce prova ma non è condizione esclusiva per lo scomputo: non costituisce una "condicio sine qua non" se sono disponibili prove equipollenti.

• legge 27 luglio 2000, n. 212 (Statuto del contribuente), art. 6, comma 4

  Il divieto di richiedere al contribuente documenti già in possesso dell'Amministrazione è rilevante, ma nel caso concreto non risultava provata l'effettiva consegna alla P.A. di tutta la documentazione che il contribuente affermava di aver consegnato; pertanto il divieto non ha prodotto effetti favorevoli al ricorrente.

• d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 67

  Il divieto di doppia imposizione richiede l'applicazione reiterata della stessa imposta sul medesimo presupposto: qui non è avvenuta duplicazione dell'imposta, poiché non è stato dimostrato che la ritenuta fosse stata effettivamente applicata e versata in capo al sostituto in modo che il sostituito avesse già subito la tassazione.

• Circolare Agenzia delle Entrate n. 68/E del 19 marzo 2009

  La circolare riconosce che, in mancanza della certificazione del sostituto, il contribuente è comunque legittimato allo scomputo se è in grado di documentare l'effettivo assoggettamento a ritenuta tramite esibizione congiunta della fattura e della relativa documentazione (es. movimenti bancari) idonea a comprovare l'importo del compenso netto percepito. La Corte ha ritenuto la circolare coerente con i principi giurisprudenziali sul mezzo di prova equipollente.

• Sentenza della Corte di Cassazione, sez. unite, n. 10378/2019

  Richiamata per chiarire che, se le ritenute sono state operate, non opera la solidarietà di pagamento del sostituito; la Corte ha osservato però che l'esclusione della solidarietà presuppone appunto la dimostrazione che le ritenute siano state effettivamente operate, circostanza non dimostrata nel caso di specie.

Massime di principio

• Lo scomputo delle ritenute d'acconto può essere provato non soltanto con la certificazione del sostituto ma anche con prove "equipollenti" (fatture, registri contabili, documentazione bancaria) purché idonee a dimostrare l'importo netto percepito e la ritenuta applicata.
• La certificazione del sostituto resta una prova rilevante ma non è l'unico mezzo; tuttavia il contribuente ha l'onere di fornire prove concrete e specifiche: documenti generici o autocertificazioni non sempre sono sufficienti.
• Se il contribuente dichiara di aver consegnato documenti all'Amministrazione, deve fornire elementi che dimostrino concretamente la consegna (ricevute, protocolli, comunicazioni) perché il semplice enunciato non surroga l'onere probatorio.
• Il divieto di richiedere documenti già in possesso dell'Amministrazione opera solo se è accertato che l'Amministrazione possiede effettivamente quei documenti; la mera affermazione del contribuente non è sufficiente.
• La contestazione giudiziale dell'esito del controllo formale richiede al giudice di merito una valutazione delle prove; la Corte di Cassazione sindaca solo la correttezza giuridica e la completezza essenziale della motivazione, non rivaluta nel merito le prove già apprezzate.
• Per minimizzare il rischio di recuperi a tassazione, il contribuente/professionista dovrebbe conservare e poter esibire: copie delle fatture con annotazione della ritenuta, registri contabili, riconciliazioni bancarie dettagliate, comunicazioni con i sostituti d'imposta e ricevute di consegna alla P.A.
• In caso di smarrimento o mancata produzione di documenti da parte dell'Ufficio, il contribuente deve documentare con precisione tale circostanza e dimostrare la consegna originaria per poter ottenere effetti probatori favorevoli.