Sentenza del 01/09/2015 n. 233 - Comm. Trib. Reg. per il Molise

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate ha riassunto il giudizio dopo la cassazione con rinvio della precedente sentenza, chiedendo la conferma della cartella di pagamento relativa all'anno d'imposta 1990. La cartella comprendeva la maggiore imposta derivante dal reddito di partecipazione accertato in capo al socio, nonché le sanzioni originariamente applicate ai sensi dell'art. 46 del D.P.R. 600/1973. L'Ufficio sosteneva che il principio del favor rei non fosse applicabile, poiché il titolo sanzionatorio sarebbe divenuto definitivo, e che la sanzione prevista dall'art. 46 fosse stata sostituita da una disposizione successiva con contenuto sostanzialmente identico.

La decisione

Il ricorso in riassunzione è stato rigettato. La Commissione ha confermato la decisione di primo grado, ritenendo dovuta la maggiore imposta derivante dal reddito di partecipazione, ma non applicabili le sanzioni. Ha affermato che la definitività dell'avviso di accertamento relativo all'imposta non impedisce di contestare autonomamente la sanzione contenuta nella cartella. Inoltre, l'art. 46 del D.P.R. 600/1973, abrogato con effetto dal 1° aprile 1998, non poteva più essere applicato alla fattispecie in forza del principio del favor rei, previsto dall'art. 3 del D.Lgs. 472/1997. La cartella è stata quindi annullata nella parte sanzionatoria, con condanna dell'Ufficio al pagamento di 500 euro per le spese del grado, oltre accessori se dovuti.

Norme richiamate

• Art. 63 del D.Lgs. 546/1992

  Disciplina la riassunzione del giudizio davanti al giudice di rinvio dopo una pronuncia della Corte di Cassazione.

• Art. 3 del D.Lgs. 472/1997

  Principio del favor rei in materia di sanzioni amministrative tributarie

  La disciplina sanzionatoria più favorevole, inclusa l'abolizione della sanzione, può applicarsi anche alle violazioni commesse anteriormente, purché la sanzione non sia stata definitivamente eseguita nei limiti rilevanti.

• Art. 46 del D.P.R. 600/1973

  Disposizione sanzionatoria applicata originariamente

  La norma, successivamente abrogata, non può essere utilizzata per applicare le sanzioni relative al caso esaminato, in virtù del principio del favor rei.

• Art. 16, comma 1, lettera b), del D.Lgs. 471/1997

  Abrogazione dell'art. 46 del D.P.R. 600/1973 con effetto dal 1° aprile 1998

  L'abrogazione non determina automaticamente l'abolitio criminis quando vi sia continuità normativa; tuttavia, nel caso concreto, la norma abrogata non poteva essere invocata per applicare la sanzione.

• Art. 1, comma 2, del D.Lgs. 471/1997

  Previsione di una sanzione ritenuta dall'Ufficio sostitutiva di quella precedente

  La disposizione successiva non è stata applicata al caso, poiché entrata in vigore dopo l'anno d'imposta oggetto della controversia.

• Art. 24318/2009 della Corte di Cassazione

  Il titolo della sanzione irrogata è costituito dalla cartella, mentre l'avviso di accertamento dell'imposta ne costituisce origine e presupposto

  La sanzione può essere contestata autonomamente rispetto all'accertamento dell'imposta; la definitività dell'avviso di accertamento non impedisce di far valere successivamente l'applicazione della disciplina sanzionatoria più favorevole.

Massime di principio

• In materia tributaria, l'accertamento dell'imposta e l'irrogazione della sanzione sono piani distinti: la definitività dell'imposta non rende necessariamente intangibile la sanzione.
• Quando una sanzione tributaria viene abrogata o sostituita, occorre verificare l'eventuale applicazione del principio del favor rei, confrontando la disciplina precedente e quella successiva.
• La mera abrogazione della norma sanzionatoria non comporta sempre l'abolizione dell'illecito: se la condotta e la sanzione risultano sostanzialmente conservate, può sussistere continuità normativa.
• Una norma sanzionatoria entrata in vigore dopo il periodo d'imposta non può essere applicata retroattivamente in senso sfavorevole al contribuente.
• Nel reddito delle società di persone o delle società trasparenti, il socio deve dichiarare il reddito proporzionale alla propria quota di partecipazione; la rettifica del reddito societario può riflettersi sul reddito del socio.
• Per valutare la legittimità delle sanzioni occorre esaminare autonomamente la base normativa, la data della violazione, la data di entrata in vigore delle modifiche e l'eventuale definitività dell'atto sanzionatorio.