Sentenza del 06/05/2019 n. 334 - Comm. Trib. Reg. per il Veneto

Esito

La controversia

L'Ufficio aveva contestato a D.L. maggiori redditi imponibili ai fini IRPEF per 80.881 euro e ai fini IRAP per 82.426 euro, principalmente per costi ritenuti indeducibili o non inerenti. La contestazione riguardava anche un presunto abuso del diritto. Prima dell'accertamento, l'Ufficio aveva notificato un unico invito avente come oggetto l'accertamento con adesione, inserendo soltanto in calce una richiesta di chiarimenti e documenti ai sensi dell'art. 10-bis, comma 6, della legge n. 212/2000. Il contribuente ha sostenuto che la richiesta preventiva di chiarimenti antiabuso dovesse essere autonoma e precedente rispetto all'invito per l'accertamento con adesione.

La decisione

La Commissione ha respinto l'appello dell'Ufficio e ha confermato l'annullamento dell'avviso di accertamento disposto dalla Commissione Tributaria Provinciale. Ha ritenuto illegittimo accorpare in un unico atto la richiesta di chiarimenti prevista dall'art. 10-bis, comma 6, della legge n. 212/2000 e l'invito a comparire per l'accertamento con adesione previsto dall'art. 5 del D.Lgs. n. 218/1997. La richiesta antiabuso appartiene alla fase istruttoria e deve consentire al contribuente di illustrare le ragioni economiche delle operazioni e fornire le proprie prove; solo successivamente l'Ufficio può formulare l'invito all'accertamento con adesione, tenendo conto delle difese ricevute. L'omissione di questa sequenza procedimentale ha comportato la nullità dell'avviso di accertamento. Le spese di giudizio sono state compensate per l'incertezza della giurisprudenza sulla questione.

Norme richiamate

• Art. 10-bis, commi 6, 7, 8 e 9, legge n. 212/2000

  Anteriormente all'emissione di un avviso di accertamento di un abuso del diritto, viene notificata al contribuente una richiesta di chiarimenti.

  La richiesta preventiva di chiarimenti è una garanzia procedimentale essenziale: deve indicare i motivi della contestazione antiabuso e permettere al contribuente di dimostrare l'esistenza di valide ragioni economiche. La sua omissione determina la nullità dell'avviso di accertamento.

• Art. 5, comma 1, D.Lgs. n. 218/1997

  Invito a comparire per l'accertamento con adesione.

  L'invito per l'accertamento con adesione costituisce un atto distinto e successivo rispetto alla richiesta di chiarimenti antiabuso. L'Ufficio deve formulare l'invito tenendo conto delle osservazioni e delle prove presentate dal contribuente nella fase precedente.

• Art. 12, comma 7, legge n. 212/2000

  La disposizione è stata richiamata dal contribuente tra i motivi di impugnazione, ma la decisione è stata fondata principalmente sulla violazione della procedura prevista dall'art. 10-bis.

• Art. 24, legge n. 4/1929

  La disposizione è stata richiamata dal contribuente in relazione alla mancata contestazione delle violazioni mediante processo verbale di chiusura, ma non costituisce il fondamento principale della decisione.

Massime di principio

• Quando l'Amministrazione contesta un abuso del diritto, deve prima notificare una specifica richiesta di chiarimenti, dettagliata nei motivi e nelle operazioni contestate, concedendo al contribuente la possibilità effettiva di fornire spiegazioni e documenti.
• La richiesta di chiarimenti antiabuso e l'invito per l'accertamento con adesione svolgono funzioni diverse e, secondo questa decisione, devono risultare da atti distinti e collocati in sequenza: prima la fase istruttoria antiabuso, poi l'eventuale accertamento con adesione.
• Non è sufficiente inserire una formula sintetica relativa all'art. 10-bis in calce a un invito principalmente diretto all'accertamento con adesione, se l'atto non consente un contraddittorio effettivo sulla validità economica delle operazioni.
• L'avviso di accertamento emesso senza il previo contraddittorio antiabuso può essere dichiarato nullo, anche se il contribuente ha ricevuto un generico invito a comparire o ha avuto una possibilità formale di interlocuzione.
• La disciplina mira a garantire un contraddittorio sostanziale: l'Ufficio deve esaminare e considerare le difese e le prove del contribuente prima di definire e motivare la contestazione dell'abuso.