Cassazione Civile, Ordinanza n. 23169/2023 del 31/07/2023

Esito

La controversia

La controversia nasce da un PVC notificato a un contribuente per la disponibilità all'estero di depositi non indicati nei quadri RW delle dichiarazioni dei redditi relative agli anni 2005, 2006 e 2007, presso la banca HSBC di Ginevra. L'Ufficio, ritenendo non giustificata la provenienza delle somme e applicando le presunzioni legali in materia di attività estere non dichiarate, emetteva avvisi di accertamento per recuperare a tassazione redditi di capitale soggetti a imposta sostitutiva e un provvedimento sanzionatorio. In primo e secondo grado i giudici tributari avevano accolto le ragioni del contribuente, anche valorizzando una nullità dell'atto impositivo per difetto di sottoscrizione. L'Agenzia propose ricorso per cassazione, poi dichiarato inammissibile con ordinanza n. 9226/2017 per mancata prova della notifica del ricorso. Con il successivo ricorso per revocazione ex art. 391-bis c.p.c. l'Ufficio ha dedotto errore di fatto ex art. 395, n. 4, c.p.c., sostenendo che la Corte aveva erroneamente ritenuto mancante l'avviso di ricevimento, mentre la relativa copia era stata depositata prima dell'udienza. Esaminato il merito dell'originario ricorso, l'Ufficio ha dedotto con il primo motivo la nullità della decisione di merito per avere la CTR esaminato una questione nuova, relativa alla nullità dell'atto per difetto di firma del dirigente, introdotta solo in appello; con il secondo motivo ha denunciato violazione dell'art. 42 d.P.R. 600/1973 e falsa applicazione dell'art. 21-septies l. 241/1990, sostenendo che non fosse necessaria la firma di un dirigente per la validità dell'avviso di accertamento.

La decisione

La Corte ha accolto il ricorso per revocazione, ritenendo sussistente l'errore di fatto perché l'avviso di ricevimento del ricorso era stato effettivamente depositato e non considerato. Ha quindi cassato l'ordinanza n. 9226/2017 che aveva dichiarato inammissibile il ricorso per cassazione. Passando alla fase rescissoria, ha accolto anche l'originario ricorso dell'Agenzia contro la sentenza della CTR Lombardia: ha ritenuto fondato il primo motivo, affermando che nel processo tributario, per effetto della struttura impugnatoria, non possono essere introdotte per la prima volta in appello questioni di invalidità dell'atto diverse da quelle originariamente dedotte, né la nullità può essere rilevata d'ufficio o dedotta per la prima volta in cassazione. Il secondo motivo è stato dichiarato assorbito. La sentenza della CTR è stata quindi cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, che dovrà uniformarsi ai principi enunciati.

Norme richiamate

• art. 391-bis c.p.c.

  consente la revocazione delle ordinanze e sentenze della Corte di cassazione quando siano affette da errore di fatto ai sensi dell'art. 395, n. 4, c.p.c.

• art. 395, n. 4, c.p.c.

  l'errore di fatto ricorre quando la decisione si fonda sulla supposizione dell'esistenza di un fatto la cui verità è incontrastabilmente esclusa, oppure sull'inesistenza di un fatto la cui verità è positivamente stabilita, purché il fatto non sia stato oggetto di controversia

• art. 149 c.p.c.

  richiamato con riguardo alla notificazione del ricorso per cassazione a mezzo posta e alla produzione dell'avviso di ricevimento

• art. 42 d.P.R. 600/1973

  gli avvisi di accertamento devono essere sottoscritti, a pena di nullità, dal capo dell'ufficio o da altro funzionario delegato; la Corte afferma che non è necessaria una qualifica dirigenziale e che la declaratoria di incostituzionalità richiamata non incide sulla validità degli atti

• art. 12, comma 2, d.l. 78/2009

  richiamato quale base delle presunzioni legali relative applicate dall'Ufficio sui capitali detenuti all'estero non dichiarati

• art. 6 d.l. 167/1990

  richiamato quale base delle presunzioni legali relative in materia di attività finanziarie estere non dichiarate

• art. 44, comma 1, lett. a), TUIR

  norma in base alla quale i redditi recuperati sono stati qualificati come redditi di capitale soggetti a imposta sostitutiva

• art. 21-septies L. 241/1990

  invocato dal ricorrente, ma il relativo motivo è rimasto assorbito dall'accoglimento del primo

• art. 360 c.p.c.

  richiamato come parametro dei motivi di ricorso, rispettivamente per violazione di legge e per nullità processuale

Massime di principio

• La revocazione delle sentenze o ordinanze della Corte di cassazione è ammissibile quando la decisione sia affetta da errore di fatto percettivo, cioè quando la Corte abbia supposto l'inesistenza di un fatto la cui esistenza risulta invece dagli atti esaminabili direttamente nel giudizio di legittimità.
• L'errore di fatto revocatorio deve riguardare un fatto storico, non controverso tra le parti e percepito in modo erroneo dalla Corte; non ricorre invece quando il vizio denunciato investe la qualificazione giuridica del fatto o l'interpretazione di norme, ipotesi che restano nell'ambito dell'error iuris.
• Nel processo tributario, per effetto della sua struttura impugnatoria, i motivi di invalidità dell'atto impositivo devono essere dedotti con l'atto introduttivo o comunque nei limiti delle eccezioni ammissibili nel grado di merito; non possono essere introdotti per la prima volta in appello, né essere rilevati d'ufficio o prospettati per la prima volta in cassazione.
• Gli avvisi di accertamento emessi ai sensi dell'art. 42 d.P.R. 600/1973 sono validi se sottoscritti dal capo dell'ufficio o da un funzionario delegato di carriera direttiva; la validità dell'atto non dipende, in sé, dal possesso della qualifica dirigenziale, né è automaticamente travolta dalla questione del regime delle posizioni dirigenziali dichiarate illegittime.
• Quando una censura risulta assorbita dall'accoglimento di un motivo preliminare o logicamente assorbente, la Corte non esamina il motivo residuo nel merito.

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