Circolare n. 43 del 6/08/2010

Ulteriori chiarimenti sugli elenchi riepilogativi delle operazioni intracomunitarie

La circolare interviene, in attuazione del recepimento delle direttive 2008/8/CE e 2008/117/CE, per fornire risposte operative a una serie di quesiti applicativi in materia di elenchi riepilogativi Intrastat. Il documento chiarisce quando un’operazione debba essere esclusa dagli elenchi, quale sia il soggetto obbligato alla compilazione, come si coordini l’adempimento con gli obblighi di fatturazione e registrazione IVA, e quali regole valgano in casi particolari come triangolazioni, servizi accessori, campioni gratuiti e rapporti con produttori agricoli o autotrasportatori.

Prestazioni di servizi non imponibili nello Stato del committente

La circolare ribadisce che le prestazioni di servizi rese o ricevute non vanno incluse negli elenchi riepilogativi quando per esse non è dovuta l’imposta nello Stato membro in cui è stabilito il destinatario, in coerenza con l’art. 50, comma 6, del D.L. n. 331/1993 e con l’art. 5, comma 4, del D.M. 22 febbraio 2010.

Per verificare se un servizio debba essere escluso dagli elenchi, occorre accertare se l’IVA sia dovuta nel Paese del committente:

• se il committente è stabilito in Italia, il riferimento è alla disciplina nazionale di non imponibilità o esenzione;
• se il committente è stabilito in un altro Stato membro, il prestatore italiano deve verificare che il servizio sia esente o non imponibile nel Paese del destinatario.

La circolare considera idonea, ai fini della buona fede del prestatore, la dichiarazione del committente comunitario con la quale quest’ultimo attesti che la prestazione è esente o non imponibile nel proprio Stato di stabilimento. Tale dichiarazione può essere resa una sola volta per tutte le prestazioni della stessa specie e resta valida finché non mutano le caratteristiche del servizio o il trattamento fiscale nello Stato del committente.

In assenza di dichiarazione, l’esclusione dagli elenchi è ammessa solo se il contribuente dispone di elementi di fatto oggettivi che gli consentano di avere certezza dell’assenza di imposta nello Stato membro del committente.

La circolare affronta anche il tema della fatturazione: in linea generale, le prestazioni rese a committenti comunitari devono essere documentate con fattura; tuttavia, tale obbligo non sussiste quando ricorrono congiuntamente due condizioni:

• l’operazione non deve essere inclusa negli elenchi riepilogativi, perché non è dovuta l’imposta nel Paese di destinazione;
• l’operazione, se territorialmente rilevante in Italia, beneficerebbe di un regime di esonero dall’obbligo di fatturazione, come ad esempio nei casi di cui agli artt. 22, primo comma, n. 6, e 36-bis del D.P.R. n. 633/1972.

Campioni gratuiti, trasporto e Intrastat

La cessione di campioni gratuiti non costituisce cessione intracomunitaria, poiché manca il requisito dell’onerosità richiesto dall’art. 41 del D.L. n. 331/1993. Di conseguenza, i campioni gratuiti non vanno riepilogati negli elenchi Intrastat.

Diversamente, se al cliente vengono addebitate le spese di trasporto, queste assumono autonoma rilevanza come corrispettivo di una prestazione di trasporto. Se tale trasporto è reso a un committente soggetto passivo stabilito in un altro Stato membro, esso rientra tra le prestazioni generiche disciplinate dall’art. 7-ter del D.P.R. n. 633/1972 e va inserito negli elenchi relativi ai servizi resi.

Mandato con o senza rappresentanza

Per individuare il soggetto tenuto agli adempimenti Intrastat nei casi in cui un operatore italiano A acquisti servizi da un operatore di un altro Stato membro per conto di un altro soggetto italiano B, la circolare sottolinea che è necessario esaminare il rapporto tra A e B, verificando se si tratti di mandato con o senza rappresentanza.

Nel mandato con rappresentanza, il mandatario agisce in nome e per conto del mandante e gli effetti degli atti ricadono direttamente in capo al mandante; il corrispettivo viene addebitato al mandante e a questi fanno capo gli adempimenti. Nel mandato senza rappresentanza, invece, gli effetti dell’operazione ricadono sul mandatario, che poi rende la stessa prestazione al mandante.

Ne consegue che l’obbligo di presentazione degli elenchi spetta al soggetto cui le operazioni sono giuridicamente imputabili:

• nel mandato con rappresentanza, l’obbligo ricade su B;
• nel mandato senza rappresentanza, l’obbligo ricade su A.

Triangolazione con lavorazione

La circolare esamina il caso di un operatore francese FR1 che acquista materia prima da IT1, incaricando quest’ultimo di consegnarla a IT2 per la lavorazione; IT2, dopo la lavorazione, consegna i beni a FR1 e fattura sia la cessione sia la lavorazione.

In tale fattispecie:

• IT1 effettua una cessione intracomunitaria non imponibile ai sensi dell’art. 41, comma 1, lett. a), del D.L. n. 331/1993, emette fattura a FR1 e compila l’Intrastat dei beni; deve inoltre conservare la prova dell’effettiva uscita dei beni dal territorio dello Stato, altrimenti deve regolarizzare l’operazione con applicazione dell’imposta;
• IT2 deve annotare i beni ricevuti nell’apposito registro delle lavorazioni di cui all’art. 50, comma 5, del D.L. n. 331/1993;
• IT2 emette fattura per la lavorazione nei confronti di FR1; si tratta di una prestazione non territorialmente rilevante in Italia ai sensi dell’art. 7-ter del D.P.R. n. 633/1972, ma da inserire nell’Intrastat dei servizi resi;
• IT2 deve cooperare con IT1 per consentire a quest’ultimo di acquisire la prova della spedizione dei beni nell’altro Stato membro.

La circolare evidenzia che la fattispecie è diversa da quella già affrontata nella circolare n. 36/E del 2010, in quanto qui entrambi gli operatori italiani intrattengono rapporti contrattuali diretti con il soggetto francese.

Triangolazione nazionale

Nel caso della c.d. triangolazione nazionale, in cui IT2 acquista beni da IT1 e incarica quest’ultimo di spedirli direttamente al cliente stabilito in un altro Stato membro, la circolare richiama la disciplina dell’art. 58, comma 1, del D.L. n. 331/1993 e dell’art. 41, comma 1, del medesimo decreto.

Il rapporto tra IT1 e IT2 è un’operazione interna non imponibile; il rapporto tra IT2 e il cessionario estero costituisce cessione intracomunitaria non imponibile. L’operazione beneficia della non imponibilità solo se i beni non vengono consegnati nel territorio dello Stato ma spediti o trasportati direttamente nell’altro Stato membro per incarico del cessionario, a cura o a nome del fornitore. La prova può derivare dalla documentazione di trasporto o da qualsiasi altro documento idoneo a dimostrare che l’incarico di spedizione è stato conferito dal cessionario al cedente.

La circolare richiama anche la risoluzione n. 35 del 13 maggio 2010, secondo cui il regime di non imponibilità può operare anche quando il cessionario stipuli il contratto su mandato ed in nome del cedente, agendo come mero intermediario senza mai acquisire la disponibilità del bene.

Ai fini Intrastat, l’obbligo di compilazione del modello relativo alle cessioni di beni ricade esclusivamente su IT2, soggetto nazionale promotore della triangolazione.

Fattura unica, servizi e beni, operazioni accessorie

Quando nello stesso giorno si considerano effettuate nei confronti del medesimo soggetto cessioni di beni e prestazioni di servizi di diversa natura, è possibile emettere un’unica fattura o un’unica autofattura ai sensi dell’art. 21, comma 3, del D.P.R. n. 633/1972. Le singole operazioni devono però essere indicate distintamente nel documento e riportate separatamente negli elenchi riepilogativi, secondo la rispettiva natura.

Se invece tra le operazioni esiste un rapporto di accessorietà, negli elenchi Intrastat deve essere indicato il valore globale, sommando il corrispettivo della prestazione accessoria a quello della prestazione principale. La circolare richiama il principio per cui, se una prestazione di servizio è accessoria a una vendita di beni ai sensi dell’art. 12 del D.P.R. n. 633/1972, l’operazione complessiva va evidenziata soltanto negli elenchi relativi ai beni.

Acquisti di prodotti agricoli in Spagna

Per gli acquisti di prodotti agricoli da operatori spagnoli, la circolare precisa che occorre innanzitutto verificare se il cedente spagnolo operi in un regime speciale del proprio Stato membro. In tale ipotesi, le cessioni rilevano solo nel Paese di origine e non si realizza un acquisto intracomunitario in capo al cliente italiano.

Se il cedente opera in regime ordinario, i clienti italiani sono in linea di principio tenuti agli obblighi sugli acquisti intracomunitari. Tuttavia, per i soggetti italiani che siano produttori agricoli in regime speciale ex art. 34 del D.P.R. n. 633/1972, l’acquisto intracomunitario si realizza solo se:

• nell’anno solare precedente o nell’anno in corso sono stati superati 10.000 euro di acquisti da altri Stati membri, ai sensi dell’art. 38, comma 5, lett. c), del D.L. n. 331/1993;
• oppure è stata esercitata l’opzione per l’applicazione dell’imposta in Italia.

Solo in presenza di un effettivo acquisto intracomunitario sorge l’obbligo di compilare l’Intrastat.

Autotrasportatori e periodicità degli elenchi

La circolare affronta il caso degli autotrasportatori che, in base all’art. 74, quarto comma, ultimo periodo, del D.P.R. n. 633/1972, possono registrare le fatture emesse entro il trimestre solare successivo a quello di emissione. Tale facoltà, tuttavia, non incide sul momento di inclusione nei modelli Intrastat.

La fattura emessa a febbraio deve essere indicata nell’elenco del mese di febbraio o, se il soggetto ha periodicità trimestrale, nel primo trimestre; ciò perché gli adempimenti Intrastat si collegano al momento di emissione della fattura e non al momento della registrazione IVA. In altri termini, l’operazione va inserita nel periodo in cui si considera eseguita.

La circolare richiama inoltre la disciplina sulla periodicità contenuta nell’art. 2 del D.M. 22 febbraio 2010:

• presentazione trimestrale per i soggetti che, nei quattro trimestri precedenti e per ciascuna categoria di operazioni, non hanno superato 50.000 euro per trimestre;
• presentazione mensile per gli altri soggetti.

Se un soggetto trimestrale supera la soglia nel corso di un trimestre, presenta gli elenchi con periodicità mensile a partire dal mese successivo e deve trasmettere anche gli elenchi mensili già trascorsi, appositamente contrassegnati.

Sviluppo di stampi per committente comunitario

La circolare richiama il precedente orientamento sulla costruzione di stampi per conto di committenti comunitari. Se tra committente e operatore nazionale esiste un unico contratto di appalto avente ad oggetto sia la realizzazione dello stampo sia la fornitura dei beni prodotti con tale stampo, e se lo stampo viene inviato nell’altro Stato membro al termine della lavorazione salvo distruzione o inservibilità per il normale processo produttivo o per accordi contrattuali, la fattispecie viene ricondotta alla cessione intracomunitaria.

In tale ipotesi, la lavorazione dello stampo è accessoria alla cessione dei beni e non ha autonoma rilevanza né ai fini della fatturazione né ai fini Intrastat.

Se invece tali condizioni non ricorrono, lo sviluppo degli stampi richiesto dal cliente inglese costituisce una prestazione di servizi generica da inserire nei modelli riepilogativi come servizio reso.