Cassazione Civile, Sentenza n. 21658/2023 del 20/07/2023

Esito

La controversia

L'Agenzia impugnava la sentenza della C.T.R. Toscana che aveva rigettato l'appello dell'Ufficio e confermato in parte la pronuncia di primo grado favorevole al contribuente. Le questioni principali riguardavano: (i) l'ammissibilità dell'appello dell'Agenzia avverso il diniego di annullamento in autotutela relativo a un'intimazione di pagamento notificata nel 2015 (l'Agenzia non risultava formalmente costituita nel relativo giudizio di primo grado); (ii) la prescrizione dei crediti tributari portati nelle intimazioni del 2015 e del 2016 e l'effetto interruttivo degli atti di riscossione e delle intimazioni; (iii) il termine prescrizionale applicabile (quinquennale vs decennale) ai tributi, alle sanzioni e agli interessi, anche alla luce dell'eventuale actio iudicati; (iv) la validità delle notifiche eseguite con la procedura per gli "irreperibili assoluti" e la regolarità delle ricerche prescritte dall'art. 60 d.P.R. n.600/1973.

La decisione

La Corte di Cassazione ha parzialmente accolto il ricorso dell'Agenzia. In particolare: (a) ha ritenuto fondato il primo motivo: l'Agenzia delle entrate era legittimata ad impugnare la statuizione relativa al diniego di autotutela del 2015, anche se non formalmente costituita in quella specifica causa, perché la sua qualità di parte risultava dalla sentenza e dalle cause riunite; perciò l'impugnazione del contribuente su quel diniego era inammissibile e la sentenza della C.T.R. va cassata in tale parte; (b) ha dichiarato assorbita la questione sull'impugnabilità dell'autotutela e ha ribadito che il sindacato giurisdizionale sul diniego di autotutela è limitato a profili di illegittimità del rifiuto, non alla valutazione della fondatezza della pretesa tributaria; (c) ha rigettato i second o e terzo motivo dell'Agenzia: non opera una cristallizzazione automatica della pretesa per la mancata impugnazione della prima intimazione, dunque il contribuente poteva eccepire la prescrizione relativamente alla seconda intimazione del 2016; (d) ha accolto in parte i motivi relativi al termine di prescrizione (quarto e quinto motivo): la Corte ha confermato l'orientamento secondo cui i principali tributi (IRPEF, IVA, IRAP, imposta di registro) si prescrivono nel termine decennale (art. 2946 c.c.) e che le sanzioni/interessi sono soggetti al termine quinquennale salvo che risultino da provvedimento giurisdizionale divenuto definitivo, nel qual caso opera l'actio iudicati decennale (art. 2953 c.c.); ha quindi censurato la C.T.R. per non avere applicato correttamente tali principi e ha rinviato gli aspetti istruttori alla Corte territoriale in diversa composizione per nuovo esame, compresa la verifica dell'efficacia interruttiva delle intimazioni del 2015 e 2016 rispetto a cartelle degli anni 2005-2006; (e) ha invece rigettato il sesto motivo: ha confermato la necessità che il notificatore documenti le ricerche ex art. 60 d.P.R. 600/1973 per dichiarare l'irreperibilità assoluta, e la C.T.P. aveva correttamente ritenuto carente tale documentazione. In conclusione, il ricorso è stato accolto in parte, la sentenza impugnata cassata nei punti indicati e la causa rinviata per nuovo esame.

Norme richiamate

• art.100 cod. proc. civ.

  utilizzato nel dedurre la regola sulla formazione del contraddittorio e sulla denunzia di lite, ma la Corte conferma che la legittimazione ad impugnare si desume anche dalla sentenza che qualifica le parti

• art.331, primo comma, cod. proc. civ.

  richiamato in relazione alle regole sul dispositivo e sulla motivazione della sentenza; la Corte sottolinea che la qualificazione soggettiva risultante dalla decisione impugnata vale ai fini della legittimazione ad appellare

• art.29, primo comma, d.lgs. 31 dicembre 1992, n.546

  norma sul processo tributario generale richiamata in rapporto alla legittimazione e alla riunione delle cause; la Corte segnala che la riunione non privata l'autonomia delle domande ma può giustificare la legittimazione dell'Amministrazione all'appello

• art.19 d.lgs. 31 dicembre 1992, n.546

  richiamato in relazione alle regole sulla domanda e sulle eccezioni in giudizio; la Corte valuta la possibilità di eccepire la prescrizione anche in relazione alla seconda intimazione

• art.384, secondo comma, cod. proc. civ.

  richiamato in ordine ai motivi di cassazione per violazione di norme di diritto processuale

• art.50 d.P.R. 29 settembre 1973, n.602

  stabilisce l'effetto e l'uso dell'intimazione di pagamento (necessaria se l'esecuzione non iniziata entro un anno dalla cartella) e che l'intimazione può decadere ai fini esecutivi se non seguita dall'esecuzione entro 180 giorni, richiedendo una nuova intimazione; la Corte distingue tra effetto di interruzione della prescrizione e mera efficacia ai fini dell'esecuzione

• art.2946 cod. civ.

  la Corte conferma l'applicabilità del termine ordinario decennale di prescrizione ai principali crediti erariali (IRPEF, IVA, IRAP, registro) quando non vi sia diversa previsione

• art.2948 cod. civ., comma 1, n.4

  prevede il termine quinquennale per 'ciò che deve pagarsi periodicamente ad anno'; la Corte esclude l'applicazione automatica a obbligazioni tributarie che, pur periodiche, hanno carattere unitario e autonomo

• art.2953 cod. civ.

  actio iudicati: se il diritto alla riscossione deriva da sentenza passata in giudicato, il termine prescrizionale applicabile è decennale; la Corte lo applica a sanzioni e crediti risultanti da giudicato

• d.lgs. 18 dicembre 1997, n.472, art.20, comma 3

  stabilisce il termine quinquennale per la riscossione delle sanzioni amministrative tributarie, ma la Corte precisa che se la sanzione è fondata su sentenza passata in giudicato si applica l'art.2953 c.c. (decennale)

• art.36-bis e 36-ter d.P.R. 29 settembre 1973, n.600

  richiamati in relazione alla qualificazione dei crediti accertati e alla questione del termine prescrizionale applicabile; la Corte chiarisce che la natura dell'accertamento incide sul termine

• art.60 d.P.R. 29 settembre 1973, n.600

  disciplinante la notifica agli 'irreperibili assoluti'; la Corte afferma che il notificatore deve attestare di aver svolto le ricerche previste e che dall'esito delle ricerche risulti l'effettiva irreperibilità, altrimenti la notifica è viziata

• art.39 d.lgs. n.112/1999

  menzionato in tema di denunzia di lite; la Corte osserva che, pur in assenza di formale denunzia, la partecipazione dell'Agenzia al processo riunito legittima l'appello

Massime di principio

• Quando più cause tributarie connesse sono riunite, l'Agenzia delle entrate può essere considerata parte anche se non formalmente denunziata nella singola causa: la legittimazione ad appellare può desumersi dalla sentenza che qualifica le parti e dalla partecipazione dell'ente alle cause riunite.
• Il sindacato giudiziario sul diniego di annullamento in autotutela è limitato: il giudice può controllare soltanto profili di illegittimità del rifiuto attinenti a ragioni di rilevante interesse generale, non può sostituirsi all'Amministrazione nel valutare la fondatezza della pretesa tributaria.
• La mancata impugnazione di una prima intimazione non determina automaticamente la perdita del diritto del contribuente ad eccepire la prescrizione in relazione a una successiva intimazione (non opera una 'cristallizzazione' totale della pretesa): va valutata la natura degli atti successivi e la decorrenza/efficacia interruttiva.
• Per i principali tributi (es. IRPEF, IVA, IRAP, imposta di registro) si applica, in mancanza di diversa disposizione, il termine prescrizionale decennale (art. 2946 c.c.). La qualificazione della obbligazione e l'eventuale giudicato possono mutare il termine applicabile.
• Le sanzioni e gli interessi sono, di regola, soggetti a prescrizione quinquennale; tuttavia, se la loro base è un provvedimento giurisdizionale divenuto definitivo (actio iudicati), si applica il termine decennale dell'art. 2953 c.c.
• L'intimazione di pagamento valida interrompe la prescrizione; tuttavia l'efficacia dell'intimazione ai fini dell'esecuzione segue regole proprie (art.50 DPR 602/1973): può divenire inefficace ai fini esecutivi se non seguita dall'azione nei termini previsti e richiedere nuova intimazione.
• Per le notifiche effettuate con la procedura prevista per gli 'irreperibili assoluti' (art. 60 DPR 600/1973) è imprescindibile che il notificatore documenti nell'atto le ricerche svolte: l'assenza di una prova delle ricerche rende la notifica invalida.
• In caso di contrasto sui termini prescrizionali e sugli effetti interruttivi, la valutazione spetta al giudice di merito che deve verificare la natura del credito (tributo, sanzione, interesse), l'eventuale esistenza di provvedimenti giurisdizionali divenuti definitivi e la regolarità delle notifiche/interruzioni.