Sentenza del 22/02/2017 n. 4555 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La società aveva compensato crediti IVA infrannuali relativi al primo e al secondo trimestre del 2002 e del 2003 senza presentare la dichiarazione prescritta per l'utilizzo in compensazione. L'Agenzia contestava che tale utilizzo fosse consentito in assenza di quel presupposto e censurava la CTR per aver qualificato l'omissione come violazione meramente formale, applicando la sanzione prevista dall'art. 11 del D.Lgs. n. 471 del 1997 anziché quella del 30% per tardivo o omesso versamento prevista dall'art. 13. Sosteneva che l'indebita compensazione aveva comportato un ritardato versamento, anche se il credito fosse poi risultato spettante nella dichiarazione annuale.

La decisione

La Cassazione ha accolto il ricorso dell'Agenzia. Ha cassato senza rinvio la sentenza della CTR dell'Umbria, che aveva accolto l'appello della contribuente e applicato la sanzione minima di 1.500 euro, e ha deciso nel merito rigettando il ricorso originario della società contro gli atti di contestazione. L'utilizzo in compensazione del credito IVA infrannuale senza i presupposti richiesti equivale a un mancato versamento alle scadenze e comporta la sanzione del 30% prevista dall'art. 13 del D.Lgs. n. 471 del 1997, anche se il credito risulta spettante a consuntivo: il deficit di cassa temporaneo esclude che la violazione sia meramente formale. Spese dell'intero giudizio compensate, per il consolidamento successivo della giurisprudenza di legittimità applicata.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 633 del 1972, art. 38-bis

  La disciplina dei rimborsi IVA infrannuali individua i requisiti rilevanti anche per l'alternativa dell'utilizzo in compensazione; l'esistenza del credito, da sola, non rende legittima la compensazione se mancano i presupposti procedurali richiesti.

• D.P.R. n. 542 del 1999, art. 8, comma 3

  I contribuenti in possesso dei requisiti indicati dal D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 38-bis, comma 2, per la richiesta di rimborsi di imposta relativi a periodi inferiori all'anno, possono, in alternativa, effettuare la compensazione prevista dal D.Lgs. 9 luglio 1997, n. 41, art. 17, per l'ammontare massimo corrispondente all'eccedenza detraibile del trimestre di riferimento...

  La compensazione infrannuale è un'alternativa al rimborso ammessa solo per contribuenti in possesso dei requisiti previsti e entro l'eccedenza detraibile del trimestre. In mancanza dei presupposti, l'utilizzo anticipato del credito non è una semplice irregolarità documentale.

• D.Lgs. n. 241 del 1997, art. 17

  I contribuenti eseguono versamenti unitari delle imposte, dei contributi dovuti all'INPS e delle altre somme a favore dello Stato, delle regioni e degli enti previdenziali, con eventuale compensazione dei crediti, dello stesso periodo, nei confronti dei medesimi soggetti, risultanti dalle dichiarazioni e dalle denunce periodiche presentate successivamente alla data di entrata in vigore del presente decreto. Tale compensazione deve essere effettuata entro la data di presentazione della dichiarazione successiva.

  La compensazione è una modalità di esecuzione dei versamenti unitari soggetta alle condizioni e ai termini previsti; non consente di differire il pagamento dovuto mediante l'impiego di crediti non ancora utilizzabili secondo la disciplina applicabile.

• D.Lgs. n. 471 del 1997, art. 13, commi 1 e 2

  Chi non esegue, in tutto o in parte, alle prescritte scadenze, i versamenti in acconto, i versamenti periodici, il versamento di conguaglio o a saldo dell'imposta risultante dalla dichiarazione, detratto in questi casi l'ammontare dei versamenti periodici e in acconto, ancorchè non effettuati, è soggetto a sanzione amministrativa pari al trenta per cento di ogni importo non versato...

  La sanzione del 30% si applica anche quando il versamento periodico IVA è stato omesso o ritardato perché il contribuente ha compensato un credito in assenza dei relativi presupposti. La base di commisurazione è la quota non versata alla scadenza; la successiva spettanza del credito o la sua compensazione nel saldo annuale non elimina il ritardo già verificatosi.

• D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 6, comma 5-bis

  La violazione meramente formale non punibile deve, ai sensi del D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 6, comma 5-bis, rispondere ai concorrenti requisiti di non arrecare pregiudizio all'esercizio delle azioni di controllo e di non incidere sulla determinazione della base imponibile dell'imposta e sul versamento del tributo.

  Per essere non punibile come meramente formale, la violazione deve congiuntamente non pregiudicare i controlli e non incidere sulla base imponibile o sul versamento. Il ritardato incasso dell'imposta esclude tale qualificazione.

• Codice civile, art. 1219

  La Corte richiama la mora rispetto alla scadenza dell'obbligazione pecuniaria per fondare la rilevanza sostanziale del ritardo nel pagamento: il versamento tardivo produce un deficit temporaneo per l'Erario, anche se il debito viene poi compensato o eliso.

Massime di principio

• La compensazione di un credito tributario è una modalità di pagamento e può essere utilizzata solo quando ricorrono i presupposti e gli adempimenti previsti per quel credito; la sola esistenza sostanziale del credito non basta a legittimare l'uso anticipato.
• Se una compensazione non consentita evita il pagamento di un tributo alla scadenza, la violazione è sostanziale e può essere sanzionata come omesso o tardivo versamento, anche quando il credito risulti poi spettante in sede di dichiarazione annuale.
• L'assenza di un danno definitivo per l'Erario non esclude la sanzione: anche un deficit di cassa temporaneo può rilevare, perché il tributo è stato incassato oltre il termine previsto.
• Una violazione è meramente formale e non punibile soltanto se non pregiudica i controlli e non incide né sulla determinazione della base imponibile né sul versamento del tributo; i requisiti devono sussistere congiuntamente.