Cassazione Civile, Sentenza n. 22346/2020 del 15/10/2020

Esito

La controversia

La società impugnava il diniego (silenzio-rifiuto) del rimborso IRAP per €71.718, relativo al 2008, fondato sulla richiesta di applicazione delle deduzioni introdotte dall'art. 1, comma 266, l. 27/12/2006, n.296 (modifica art.11 d.lgs. 446/1997). L'Amministrazione aveva escluso il beneficio ritenendo applicabili le cause di esclusione previste dall'art.11 (imprese operanti in regime di concessione e a tariffa). La questione principale era se il rapporto tra la Provincia di Brescia e la società consortile (di cui la ricorrente faceva parte) fosse una "concessione traslativa" e se la "tariffa" applicata fosse una "tariffa remunerativa" (che assicura equilibrio economico-finanziario e profitto), condizioni che, se sussistenti, escludono la deduzione IRAP.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto in parte il ricorso. Ha cassato la sentenza della CTR nella parte in cui essa aveva semplicemente qualificato il rapporto come "concessione" senza esaminare le clausole contrattuali e senza accertare se si trattasse di una vera "concessione traslativa" e se la tariffa fosse effettivamente remunerativa. La Corte ha ritenuto che il contratto di servizio, se conforme allo schema legale tipico, debba essere qualificato come appalto di servizi e che la "concessione traslativa" richiede il trasferimento del rischio di gestione. Ha inoltre affermato che l'esclusione dalla deduzione richiede la verifica concreta della natura remunerativa della tariffa. Pertanto la sentenza impugnata è stata cassata e la causa rinviata alla Commissione tributaria regionale di Brescia in diversa composizione per nuovo esame, conformemente ai principi di diritto indicati; il primo motivo è stato dichiarato inammissibile e il quinto assorbito.

Norme richiamate

• Legge 27 dicembre 2006, n. 296 (Finanziaria 2007), art. 1, comma 266

  introdusse le deduzioni ai fini IRAP (riduzione della base imponibile) per un importo forfettario per ciascun lavoratore dipendente

  ha creato il beneficio fiscale che, per la sua attuazione, deve essere escluso per le imprese che operano in specifici settori se ricorrono contemporaneamente "concessione traslativa" e "tariffa remunerativa"

• D.lgs. 15 dicembre 1997, n. 446, art. 11, comma 1, lett. a), n. 2 e n. 4

  disciplinava la determinazione della base imponibile IRAP e le esclusioni per talune imprese operanti in pubblici servizi

  interpreta la norma come escludente l'agevolazione per le imprese che svolgono servizi regolamentati in regime di "concessione traslativa" e a "tariffa remunerativa"

• D.lgs. 30 dicembre 1997, n. 422, artt. 18 e 19

  disciplinano il contratto di servizio e la fattispecie dell'appalto di servizi

  il contratto di servizio conforme al modello legale tipico si configura come appalto di pubblici servizi; la qualificazione giuridica del rapporto è determinante per verificare l'esclusione dall'agevolazione

• D.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 53

  regole di specificità dei motivi di impugnazione nel processo tributario

  richiede l'autosufficienza del motivo d'appello; la Corte ha dichiarato il primo motivo inammissibile per carenza di specificità

• Circolare Agenzia Entrate n. 61/E del 19 novembre 2007

  interpretazione amministrativa che richiede la 'concessione traslativa' e la 'tariffa remunerativa' per l'esclusione

  usata come chiave interpretativa: la circolare sostiene che l'esclusione riguarda la concessione traslativa e la tariffa intesa come remunerativa (tenendo conto dell'IRAP nella determinazione della tariffa)

• Decisione Commissione Europea C(2007) 4133 (12 settembre 2007)

  ha riconosciuto la compatibilità con il diritto UE della disciplina italiana in tema di esclusione per talune public utilities

  conferma la ratio dell'esclusione volta a evitare sovracompensazione quando la tariffa è determinata tenendo conto dell'onere IRAP

• Giurisprudenza Corte di Giustizia (causa C-206/08)

  principio secondo cui per la qualificazione di concessione è rilevante il trasferimento del rischio di gestione al concessionario

  la definizione di 'concessione' deve tener conto dell'effettivo trasferimento del rischio di gestione; assenza di tale trasferimento porta alla qualificazione come appalto

Massime di principio

• Per escludere l'applicazione delle deduzioni IRAP previste dalla legge n.296/2006 occorrono congiuntamente: la sussistenza di una concessione traslativa (con trasferimento significativo del rischio di gestione) e l'applicazione di una tariffa remunerativa (capace di assicurare equilibrio economico-finanziario e profitto).
• La qualificazione giuridica del rapporto (concessione traslativa vs appalto di servizi) si fonda su elementi di fatto e clausole contrattuali: il mero richiamo a 'concessione' non è sufficiente, bisogna valutare il contenuto contrattuale e l'effettivo trasferimento di rischi e poteri.
• La 'tariffa' va intesa come 'tariffa remunerativa' solo se il meccanismo tariffario è tale da garantire l'equilibrio economico-finanziario compensando anche l'onere fiscale; la semplice previsione di tariffe o politiche tariffarie non prova la remuneratività.
• L'onere della prova sulla circostanza che il rapporto diverga dallo schema legale tipico (se l'amministrazione afferma una situazione anomala) grava su chi la assume; il giudice deve esaminare concretamente le clausole e i dati economici rilevanti.
• Le interpretazioni amministrative e gli scambi informativi con la Commissione UE (es. circolare 61/E e decisione C(2007)4133) sono rilevanti per la ratio normativa ma non sostituiscono la valutazione caso per caso: la Corte verifica la ricorrenza dei requisiti nella fattispecie concreta.
• In sede processuale tributaria i motivi di impugnazione devono essere formulati con autosufficienza e specificità: eccezioni procedurali generiche possono risultare inammissibili.