Sentenza del 14/12/2016 n. 25693 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La società ha impugnato gli avvisi di accertamento IVA per gli anni 2001 e 2002, con cui l’Ufficio aveva disconosciuto detrazioni e contestato operazioni passive ritenute non effettive e dirette a generare un credito IVA da rimborsare, sostenendo che fosse sostanzialmente non operativa. In Cassazione ha formulato otto motivi: i primi tre contestavano l’inutilizzabilità della documentazione prodotta tardivamente, la possibilità di rilevarla d’ufficio e l’onere della prova sulla preventiva richiesta dei documenti; il quarto e il quinto invocavano l’art. 6, comma 4, dello Statuto del contribuente rispetto ai documenti detenuti da pubbliche amministrazioni; il sesto censurava la motivazione sulla mancata prova dell’esportazione di fotocopiatrici in Nigeria; il settimo contestava il disconoscimento della detrazione IVA sull’acquisto di un immobile; l’ottavo riguardava la detrazione per arredi destinati alla sede sociale.

La decisione

La Cassazione ha dichiarato inammissibile il ricorso in relazione a tutti gli otto motivi, lasciando ferma la sentenza della Commissione Tributaria Regionale del Veneto n. 52/19/09, depositata il 25 giugno 2009, che aveva confermato il rigetto dei ricorsi deciso in primo grado. I primi tre motivi sono stati ritenuti inammissibili e comunque non decisivi: la CTR aveva fondato la decisione anche su autonome valutazioni di merito non adeguatamente censurate. Il quarto e il quinto sono stati dichiarati inammissibili per difetto di decisività, poiché la CTR aveva comunque valutato nel merito gli elementi relativi all’esportazione. Il sesto e l’ottavo sono stati dichiarati inammissibili per mancanza del necessario momento di sintesi del vizio motivazionale; per gli arredi, inoltre, le deduzioni non confutavano la mancanza di prova della corrispondenza tra beni fotografati e beni fatturati. Il settimo è stato dichiarato inammissibile perché non coglieva la ratio della decisione: il disconoscimento della detrazione sull’immobile si fondava su più circostanze, indicative della natura non operativa della società e dell’assenza dei presupposti del diritto alla detrazione, non specificamente contestate. Nessuna statuizione sulle spese, dato che l’Agenzia non aveva svolto attività difensiva.

Norme richiamate

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 32, commi 4 e 5

  A tal fine, peraltro, è necessario che l'Amministrazione, con l'invio del questionario, fissi un termine minimo per l'adempimento degli inviti o delle richieste, avvertendo delle conseguenze pregiudizievoli che derivano dall'inottemperanza alle stesse, senza che, in caso di mancato rispetto della suddetta sequenza procedimentale (la prova della cui compiuta realizzazione incombe sull'Amministrazione), sia invocabile la sanzione dell'inutilizzabilità della documentazione esibita dal contribuente solo con l'introduzione del processo tributario.

  La preclusione all’uso in giudizio di documenti non esibiti durante la fase precontenziosa presuppone che l’Amministrazione abbia rispettato la sequenza prevista: richiesta con un termine minimo e avvertimento delle conseguenze dell’inottemperanza. L’onere di provare il rispetto di tali passaggi grava sull’Amministrazione. Nel caso concreto, tuttavia, la questione non ha determinato l’accoglimento del ricorso, perché la CTR aveva fondato la decisione anche su autonome ragioni di merito non efficacemente impugnate.

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 51

  l'invio del questionario da parte dell'Amministrazione finanziaria, previsto dal D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 32, comma 4, (nonchè, in materia di IVA, dall'omologa disposizione di cui all'art. 51 D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633), per fornire dati, notizie e chiarimenti, assolve alla funzione di assicurare - in rispondenza ai canoni di lealtà, correttezza e collaborazione propri degli obblighi di solidarietà della materia tributaria - un dialogo preventivo tra fisco e contribuente.

  In materia IVA, la richiesta di dati e chiarimenti è funzionale al dialogo preventivo tra contribuente e Amministrazione; la preclusione documentale richiede il rispetto delle garanzie informative indicate dalla Corte.

• Legge 27 luglio 2000, n. 212, artt. 6 e 10

  trattandosi di obblighi di informativa espressione del medesimo principio di lealtà, il quale deve connotare - come si evince dagli artt. 6 e 10 dello Statuto del contribuente - l'azione dell'ufficio.

  Gli obblighi di informazione dell’Amministrazione sono espressione dei principi di lealtà e correttezza nei rapporti tributari e rilevano nel valutare se possa operare la preclusione all’utilizzo della documentazione tardivamente prodotta.

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 23

  La norma è stata invocata dalla contribuente per sostenere che l’Amministrazione dovesse eccepire l’inutilizzabilità dei documenti, ma la Corte ha dichiarato inammissibili i motivi connessi perché la decisione di merito poggiava anche su autonome ragioni non adeguatamente censurate.

• Codice civile, art. 2697

  La contribuente ha contestato l’attribuzione a sé dell’onere di provare che i documenti non fossero stati richiesti durante la verifica. La Corte ha richiamato il principio per cui la prova del corretto svolgimento della sequenza di richiesta e avvertimento prevista dall’art. 32 grava sull’Amministrazione, ma ha ritenuto la questione non decisiva nel caso concreto.

• Codice di procedura civile, art. 112

  Le censure di omessa pronuncia e di rilievo d’ufficio dell’inutilizzabilità non hanno condotto all’annullamento: i motivi relativi alla documentazione sono stati ritenuti inammissibili e non decisivi, anche per la presenza di autonome valutazioni di merito.

• Legge 27 luglio 2000, n. 212, art. 6, comma 4

  La contribuente invocava la disposizione per escludere la preclusione rispetto a documenti formati e detenuti da una pubblica amministrazione. La Corte ha dichiarato i relativi motivi inammissibili per difetto di decisività, poiché la CTR aveva deciso anche nel merito sulla base di elementi autonomi.

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 19

  Il diritto alla detrazione IVA sull’immobile non è stato valutato in astratto sulla sola esistenza di un atto pubblico o sulla fatturazione: la decisione si fondava sui presupposti soggettivi e oggettivi della detrazione e su plurime circostanze fattuali, non specificamente contestate dalla ricorrente.

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 6, comma 4

  La disposizione era richiamata in relazione all’emissione anticipata della fattura per l’immobile. La censura è stata ritenuta inammissibile perché non affrontava la complessiva ratio della CTR, basata anche su altri indizi relativi alla compravendita e alla natura non operativa della società.

• Codice di procedura civile, art. 360, comma 1, nn. 3, 4 e 5

  I motivi di ricorso per cassazione devono censurare in modo pertinente la ratio decidendi; per il vizio motivazionale previsto dal n. 5, nel regime applicabile al ricorso, occorreva inoltre un autonomo momento di sintesi che individuasse il fatto controverso e decisivo e le ragioni dell’insufficienza o contraddittorietà.

Massime di principio

• La preclusione all’uso in giudizio di documenti non prodotti durante la verifica non opera automaticamente: l’Amministrazione deve provare di averli richiesti con un termine minimo e di aver avvertito il contribuente delle conseguenze della mancata esibizione.
• Anche quando una censura procedurale è fondata in astratto, può non cambiare l’esito se la decisione impugnata contiene autonome ragioni di merito sufficienti e non specificamente contestate.
• In Cassazione non basta contestare singoli indizi o proporre una diversa ricostruzione dei fatti: occorre attaccare puntualmente la ratio decidendi e rispettare i requisiti formali del motivo, compreso, per il vizio motivazionale applicabile ratione temporis, il momento di sintesi.
• Il diritto alla detrazione IVA non dipende soltanto dalla presenza di una fattura o dalla regolarità formale dell’atto di acquisto: possono rilevare l’effettività dell’operazione, la sua inerenza all’attività economica e gli elementi complessivi che indicano un uso strumentale delle operazioni per generare un credito IVA.