Cassazione Civile, Sentenza n. 14549/2020 del 09/07/2020

Esito

La controversia

L’Agenzia delle dogane aveva notificato alla società un avviso di pagamento e un atto di contestazione delle sanzioni per l’addizionale provinciale sulle accise relative ai consumi di energia elettrica degli anni 2001-2006. La contestazione si fondava sull’addebito che la società, acquistata energia da Enipower, ne cedesse una parte ai soggetti che occupavano in sublocazione alcune aree del complesso immobiliare; il consumo complessivo sarebbe stato indebitamente cumulato per beneficiare dell’esenzione relativa ai consumi mensili superiori a 200.000 kWh. I ricorsi della società contro gli atti furono accolti dalla Commissione tributaria provinciale di Milano; la Commissione tributaria regionale della Lombardia, con sentenza n. 99/35/2010 depositata il 23 luglio 2010, rigettò l’appello dell’Agenzia, rilevando che non era stata provata la qualifica della società come officina di produzione o fabbricante e che la distribuzione dell’energia ai locatari si inseriva nel servizio complessivo fornito dalla società. L’Agenzia propose ricorso per cassazione con tre motivi. Con i primi due dedusse, sotto il profilo della violazione di legge, che la cessione dell’energia acquistata rendeva la società assimilabile al fabbricante e tenuta all’imposta, che il calcolo del limite di consumo andava riferito alle singole utenze e che la società non poteva beneficiare dell’esenzione; contestò inoltre che gravasse sull’amministrazione la prova della cessione, considerata la mancata denuncia di officina. Con il terzo motivo denunciò vizio motivazionale e mancata considerazione delle prove, lamentando contraddittorietà e insufficienza della decisione sulla rivendita dell’energia. La società propose ricorso incidentale per omessa pronuncia su tre questioni: illegittimità della pretesa e delle sanzioni per mancata comunicazione dell’annullamento di un precedente avviso notificato a Enipower, doppia imposizione e difetto di motivazione del nuovo avviso; prescrizione del recupero relativo al 2001; disapplicazione delle sanzioni per obiettiva incertezza normativa.

La decisione

La Corte ha rigettato il ricorso principale. Ha respinto i primi due motivi, esaminati congiuntamente, perché la mera intermediazione e distribuzione dell’energia acquistata, nel quadro dei rapporti di sublocazione e dei servizi forniti ai conduttori, non attribuiva alla società la qualità di soggetto passivo dell’accisa: questa spettava al produttore, salvo che un diverso soggetto avesse realizzato una specifica condizione di esigibilità. Nel caso concreto non risultava che la società fosse un’officina di produzione o un fabbricante, né che i passaggi intermedi avessero determinato la condizione di esigibilità; pertanto non sussisteva neppure una responsabilità solidale. La questione del limite mensile di 200.000 kWh e della prova dei consumi era recessiva rispetto alla mancanza della soggettività passiva. Il terzo motivo è stato dichiarato inammissibile: la censura non individuava un punto decisivo pertinente alla questione centrale, non dimostrava contraddittorietà della motivazione e formulava genericamente la doglianza sulla mancata valutazione delle prove, molte delle quali riguardavano l’utilizzo del contatore per più utenze e non il presupposto soggettivo dell’imposta. Il ricorso incidentale della società è rimasto assorbito per effetto del rigetto del ricorso principale, senza decisione sui tre motivi incidentali. L’Agenzia è stata condannata a pagare le spese del giudizio di cassazione, liquidate in euro 2.300, oltre spese forfettarie del 15% e accessori.

Norme richiamate

• D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, art. 53

  Sotto tale profilo, nella fattispecie la controricorrente emerge quale mero consumatore finale in relazione ai consumi propri nonchè quale soggetto meramente frapposto tra il fornitore e i successivi consumatori finali, cioè i locatari di parte degli immobili per i quali era stato stipulato il contratto di fornitura.

  La cessione intermedia dell’energia nell’ambito dei servizi resi ai locatari non rende di per sé la società fabbricante o soggetto passivo. La disposizione individua i soggetti rilevanti secondo i presupposti tipici dell’accisa; la mera intermediazione, in assenza dei requisiti previsti, resta fiscalmente irrilevante.

• D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, art. 2, comma 4

  Ben può accadere, quindi, che il presupposto di esigibilità si verifichi perchè, ad esempio, s’interponga tra il fabbricante (o produttore) e il consumatore finale un altro soggetto, che immetta in consumo il prodotto, nel caso in esame l’energia: ma in tal caso, questo soggetto, pur non realizzando il fatto generatore dell’imposta, sarà comunque obbligato al pagamento dei diritti di accisa, ma solo laddove, come stabilisce il D.Lgs. n. 504 del 1995, art. 2, comma 4, nei suoi confronti si sono verificati i presupposti di esigibilità dell’imposta.

  La responsabilità per il pagamento può riguardare anche un soggetto diverso da chi ha realizzato il fatto generatore, ma soltanto se nei suoi confronti si è verificata la condizione di esigibilità. La mera posizione intermediaria non è sufficiente.

• art. 2697 c.c.

  Il giudice del gravame ha precisato che l’Agenzia delle dogane non aveva assolto all’onere di provare, “nemmeno in grado di appello”, che la controricorrente esercitasse un’officina di produzione o fosse un soggetto fabbricante dell’energia elettrica, non risultando che questa avesse acquistato l’energia elettrica per rivenderla o che l’avesse acquistata contemporaneamente da due o più fornitori.

  Nel caso concreto spettava all’amministrazione che sosteneva la pretesa dimostrare i fatti necessari a qualificare la società come soggetto passivo dell’imposta; la mancata denuncia di officina non trasferiva, di per sé, tale onere alla contribuente.

• D.L. 30 dicembre 1988, n. 511, art. 6

  Rispetto a tale considerazione ha valore recessivo l’ulteriore profilo di censura che attiene alla diversa questione della non corretta applicazione della previsione di cui al D.L. n. 511 del 1988, art. 6, circa la determinazione del limite massimo di 200.000 KWh di consumo al mese nonchè la mancanza di prova dei consumi (di cui al secondo motivo di censura) effettuati al fine di potere godere dell’agevolazione, assumendo, come detto, valore prevalente il profilo della non sussistenza della soggettività passiva di Arnoldo Mondadori Editore s.p.a.

  La questione del limite mensile e della prova dei consumi rileva solo dopo avere individuato un soggetto passivo tenuto all’imposta; qui è stata considerata recessiva perché la società non possedeva tale qualità.

• art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c.

  Tuttavia, va osservato che le risultanze del processo verbale di constatazione, riprodotto a pag. 22-24 del ricorso, non attengono al profilo del presupposto impositivo, ma alla circostanza, cui fa riferimento parte ricorrente nel presente motivo, che il recupero dell’addizionale provinciale non versata scaturiva dalla scoperta che l’unico contatore di energia elettrica intestato alla Mondadori s.p.a. veniva utilizzato per diverse utenze.

  La censura motivazionale non è idonea quando gli elementi indicati come trascurati riguardano un profilo diverso da quello decisivo per la controversia; la pluralità di utenze servite da un contatore non dimostrava la qualifica della società come soggetto passivo.

• art. 112 c.p.c.

  Il rigetto del ricorso principale comporta l’assorbimento dei presenti motivi di ricorso incidentale.

  Nel caso deciso, l’assorbimento del ricorso incidentale conseguente al rigetto del ricorso principale ha escluso l’esame delle doglianze di omessa pronuncia; la Corte non ha quindi risolto nel merito le questioni incidentali.

Massime di principio

• Nella disciplina delle accise sull’energia elettrica, la qualità di soggetto passivo in senso proprio è collegata alla realizzazione del fatto generatore dell’imposta; la mera cessione o intermediazione commerciale di energia già acquistata, se non integra i presupposti normativi del fabbricante e non determina l’esigibilità del tributo, non attribuisce tale qualità.
• La qualifica di un soggetto come obbligato al pagamento dell’accisa può estendersi oltre quella di soggetto che ha realizzato il fatto generatore, ma occorre che nei suoi confronti si sia verificato il presupposto di esigibilità previsto dalla legge; la sola interposizione tra fornitore e consumatore finale non basta a fondare la responsabilità, neppure solidale.
• Quando l’amministrazione fonda la pretesa tributaria sulla qualifica del contribuente come officina di produzione o fabbricante, deve provare i fatti che integrano tale presupposto soggettivo; la mancata denuncia dell’officina non è, da sola, prova della cessione imponibile o della qualità di soggetto passivo.
• Le questioni relative a soglie di consumo ed esenzioni diventano recessive se manca, a monte, la soggettività passiva del destinatario della pretesa: prima va individuato chi è tenuto all’imposta, poi possono essere esaminati i criteri per quantificarla o applicare l’agevolazione.
• La censura di vizio motivazionale è inammissibile o priva di decisività quando gli elementi probatori asseritamente ignorati riguardano fatti non pertinenti al presupposto decisivo individuato dal giudice di merito e la doglianza non indica specificamente in che modo avrebbero potuto mutare l’esito.

Come è indicizzato