Cassazione Civile, Ordinanza n. 01167/2023 del 16/01/2023

Esito

La controversia

L’amministrazione finanziaria aveva emesso due avvisi di accertamento per gli anni 2005 e 2006 nei confronti di una compagnia assicurativa poi incorporata, contestando: l’indebita gestione della riserva integrativa premi per calamità naturali a carico dei riassicuratori; la mancata contabilizzazione della riserva aggiuntiva per rischi finanziari a carico dei riassicuratori; l’indeducibilità delle perdite di valutazione su un derivato di copertura collegato a quote di fondo comune estero; l’indeducibilità delle perdite di valutazione su quote di fondi di investimento mobiliari esteri e immobiliari italiani; l’indeducibilità, per difetto di competenza, delle perdite su crediti verso Consap. La società aveva impugnato gli atti, ottenendo in primo grado l’accoglimento del ricorso per il 2005 e il rigetto del residuo per il 2006 dopo una conciliazione parziale; in appello la CTR aveva invece accolto i gravami dell’ufficio confermando integralmente la pretesa fiscale. In cassazione la ricorrente deduceva, con sette motivi, violazioni di norme civilistiche e tributarie e vizi processuali: in particolare contestava l’interpretazione delle regole sulle riserve tecniche e sulla riassicurazione, la rilevanza fiscale delle svalutazioni di strumenti finanziari e fondi, l’ultrapetizione e la motivazione apparente in relazione alla perdita su crediti Consap, nonché la misura delle sanzioni.

La decisione

La Corte ha accolto i motivi primo, secondo, terzo, quarto, quinto e sesto, ritenendoli fondati; il settimo motivo, relativo alle sanzioni, è stato dichiarato assorbito. La sentenza della CTR è stata quindi cassata con rinvio, affinché il giudice di merito riesamini le questioni alla luce dei principi enunciati. La Corte ha affermato, in sintesi, che: le riserve tecniche e quelle a carico dei riassicuratori vanno determinate in conformità al contenuto effettivo dei contratti di riassicurazione e non in base a un obbligo generalizzato sganciato dal rischio trasferito; la deducibilità/rilevanza fiscale delle svalutazioni va riconosciuta per i titoli e fondi iscritti nell’attivo circolante secondo le regole del TUIR; il giudice di merito non poteva pronunciarsi su una parte di ripresa già conciliata; e la motivazione sulla competenza della perdita su crediti era apodittica e quindi nulla. La causa è stata rinviata ad altra sezione della CTR della Lombardia anche per le spese.

Norme richiamate

• art. 25, comma 1, d.lgs. n. 173 del 1997

  le riserve a carico dei riassicuratori comprendono gli importi di competenza determinati conformemente agli accordi contrattuali di riassicurazione, in base agli importi lordi delle riserve tecniche

• art. 37, comma 11, d.lgs. n. 209 del 2005

  la disciplina delle riserve a carico dei riassicuratori richiede che esse siano determinate secondo gli accordi contrattuali di riassicurazione

• art. 2423, secondo comma, c.c.

  richiamato dalla ricorrente come parametro di veritiera e corretta rappresentazione del bilancio

• art. 111, primo comma, t.u.i.r.

  regola la rilevanza fiscale delle variazioni delle riserve tecniche delle imprese di assicurazione

• art. 23, commi 1 e 2, d.lgs. n. 175 del 1995

  impone la costituzione delle riserve tecniche dirette delle imprese assicuratrici ramo danni

• art. 37, commi 1 e 4, d.lgs. n. 209 del 2005

  prevede l’obbligo di costituire riserve tecniche e, per i rischi da calamità naturali, le riserve integrative

• art. 31 d.lgs. n. 173 del 1997

  richiamato come norma di sistema a sostegno dei principi di sufficienza e prudenza nella formazione delle riserve

• art. 33 d.lgs. n. 173 del 1997

  richiamato come norma di sistema a sostegno dei principi di sufficienza e prudenza nella formazione delle riserve

• art. 1 d.m. 15 giugno 1984

  stabilisce criteri oggettivi di determinazione della riserva integrativa per calamità naturali

• art. 80 d.lgs. n. 173 del 1997

  precisa la natura della riserva integrativa come integrazione della riserva per frazioni di premi

• art. 36, comma 6, d.lgs. n. 209 del 2005

  le riserve a carico dei riassicuratori dei rami vita sono determinate conformemente agli accordi contrattuali di riassicurazione

• art. 25, comma 12, d.lgs. n. 174 del 1995

  disciplina la riserva aggiuntiva per rischi finanziari, richiamata per analogia di sistema

• art. 112, quarto comma, t.u.i.r.

  per i derivati di copertura i componenti positivi e negativi seguono il regime fiscale delle attività o passività coperte

• art. 112, sesto comma, t.u.i.r.

  definisce l’operazione con finalità di copertura come strumento volto a proteggere dal rischio di avverse variazioni di mercato

• art. 10-ter l. n. 77 del 1983

  regola la tassazione dei proventi dei fondi comuni esteri, ma non esclude la rilevanza delle svalutazioni di fine esercizio dei titoli iscritti nell’attivo circolante

• art. 94, quarto comma, t.u.i.r.

  consente la rilevanza fiscale delle svalutazioni dei titoli non immobilizzati rientranti nella categoria dei titoli in serie o di massa

• art. 92, quinto comma, t.u.i.r.

  richiamato in tema di valutazione fiscale delle attività finanziarie non immobilizzate

• art. 85, primo comma, lett. e), t.u.i.r.

  le quote di fondi e altri titoli in massa sono ricondotte alla categoria dei titoli rilevanti ai fini valutativi

• art. 7 l. n. 351 del 2001

  regola il trattamento dei fondi immobiliari ma solo quanto ai proventi, non escludendo la svalutazione valutativa

• art. 109, primo comma, t.u.i.r.

  richiamato per il principio di competenza nella deduzione delle perdite su crediti

• art. 48 d.lgs. n. 546 del 1992

  la conciliazione giudiziale ha carattere novativo e estingue la pretesa originaria nella parte conciliata

• art. 112 c.p.c.

  il giudice non può pronunciare oltre i limiti del devoluto, pena ultrapetizione

• art. 132, secondo comma, n. 4, c.p.c.

  la sentenza deve contenere una motivazione effettiva, non apparente o incomprensibile

• art. 36, secondo comma, n. 4, d.lgs. n. 546 del 1992

  nel processo tributario la sentenza deve essere motivata, pena nullità

• art. 7, commi 1 e 2, d.lgs. n. 472 del 1997

  richiamato sul trattamento e sulla misura delle sanzioni tributarie

• art. 375, ultimo comma, c.p.c.

  norma processuale sulla trattazione camerale

• art. 380-bis.1 c.p.c.

  norma processuale sulla trattazione in camera di consiglio

Massime di principio

• Le riserve tecniche e le correlative riserve a carico dei riassicuratori devono essere determinate in conformità al contenuto effettivo del contratto di riassicurazione e al rischio realmente trasferito; non è ammissibile imporre un accantonamento sganciato dalla struttura concreta del trattato.
• La disciplina fiscale delle imprese assicurative sulle variazioni delle riserve opera in modo speciale e va coordinata con la disciplina contabile: la rilevanza reddituale delle variazioni segue la natura della posta e la sua collocazione in bilancio.
• Per i titoli e le quote di fondi iscritti nell’attivo circolante, la svalutazione a fine esercizio è fiscalmente rilevante secondo le regole del TUIR; norme speciali che disciplinano solo la tassazione dei proventi non eliminano, di per sé, la rilevanza dei componenti valutativi.
• Quando una pretesa fiscale è stata definita con conciliazione giudiziale, il giudice non può pronunciarsi anche sulla parte ormai estinta o sostituita dall’accordo, pena ultrapetizione.
• La motivazione della sentenza è nulla quando si risolve in un’affermazione apodittica o apparente che non consente di comprendere il percorso logico-giuridico seguito dal giudice, specie ove sia decisiva la collocazione temporale di una perdita ai fini della competenza fiscale.

Come è indicizzato