Sentenza del 10/01/2024 n. 996 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Ufficio fiscale contestava che il contratto di cash pooling 'zero balance system' stipulato il 10 maggio 1999 tra la società italiana e la controllante irlandese B.B. Meritor Finance Ireland fosse in realtà un contratto dissimulato di messa a disposizione di liquidità/finanziamento infragruppo. L'accertamento motivava la ricostruzione con vari indizi: tasso di interesse fissato su Euribor +/- 50 bp, assenza di ritenuta alla fonte e di commissioni da parte della capogruppo, assenza di ricorso al credito intragruppo da parte della controllata (che comunque trasferiva saldi attivi), trasferimenti non giornalieri, e mantenimento di autonomous cash balances dalla società italiana. Sulla base di ciò l'Ufficio ha determinato induttivamente una redditività (Rendistato) e ha ripreso a tassazione interessi presunti, maggior reddito per Irpeg e Irap anno 2004.

La decisione

La società contribuente impugnava l'atto e otteneva accoglimento in primo grado; anche la CTR confermava la sentenza favorevole al contribuente. L'Agenzia impugnava in Cassazione; la Corte ha rigettato il ricorso dell'Agenzia, ritenendo che: 1) la motivazione della sentenza di merito superasse il 'minimo costituzionale' e non fosse apparente; 2) pur ammettendo che gli elementi indiziari possono portare a qualificare un cash pooling come finanziamento infragruppo, l'Ufficio non ha fornito indizi gravi, precisi e concordanti tali da invertire l'onere della prova; inoltre la determinazione del rendimento mediante Rendistato non è adeguata per finanziamenti infragruppo e mancava la prova comparativa richiesta per sostituire il tasso effettivamente applicato (Euribor +/- 0,50%). Per questi motivi il ricorso è stato rigettato e la ricorrente condannata alle spese.

Norme richiamate

• art. 360 c.p.c. (n. 3 e n. 4)

  Strumento processuale invocato dall'Agenzia per censurare motivazione e valutazione del fatto; la Corte ha valutato tali doglianze e le ha ritenute infondate, richiamando i parametri di motivazione richiesti dalla giurisprudenza di legittimità

• art. 132 c.p.c., comma 2 e art.112 c.p.c.

  Norme sulla motivazione della sentenza: la Corte ha ritenuto che la motivazione della CTR, pur con riferimenti, fosse autosufficiente e non meramente apparente

• art. 36 D.Lgs. 546/1992

  Richiamato nella doglianza sul contenuto motivazionale; la Corte ha valutato la conformità della motivazione rispetto ai principi del processo tributario

• art. 26-bis DPR 600/1973

  Norma richiamata dall'Agenzia con riferimento alle modalità di determinazione e presunzioni fiscali; la Corte ha esaminato la correttezza dell'uso delle presunzioni e la rilevanza degli indizi offerti dall'Ufficio

• art. 2697 c.c.

  Norma sul riparto dell'onere della prova: la Corte ha stabilito che gli elementi forniti dall'Ufficio non erano tali da giustificare l'inversione dell'onere probatorio a carico del contribuente

• art. 1362 c.c.

  Richiamato come principio di prevalenza della sostanza sulla forma nel giudizio sulla simulazione contrattuale e sui rapporti intragruppo

• art. 9 e art. 110 TUIR

  Norme sul transfer pricing e sulla tassazione dei redditi esteri (menzionate come quadro normativo pertinente al trasfer pricing finanziario), non direttamente invocate nel corso del giudizio ma rilevanti per la disciplina dei finanziamenti infragruppo

• OIC 14 (principi contabili nazionali)

  Riferimento dottrinale e contabile che inquadra il cash pooling come strumento di tesoreria centralizzata; utile per distinguere tipologie di pooling

• Rendistato (indice di riferimento utilizzato dall'Ufficio)

  La Corte ha ritenuto che il Rendistato non fosse un parametro omogeneo né comparabile per valutare la redditività di un finanziamento infragruppo; quindi non idoneo a sostituire la prova del tasso di mercato per operazioni comparabili

• art. 1 comma 2 d.lgs. 16/12/1997 n.471 e art. 15 comma 1 d.lgs. 24/09/2015 n.158

  Richiamati dalla parte privata in ordine alla possibile rimodulazione delle sanzioni alla luce della normativa sopravvenuta; la richiesta è stata depositata ma non è l'oggetto centrale del dispositivo

• D.P.R. 30/05/2002 n.115 art.13 comma 1-quater

  Norma citata in relazione al contributo unificato nel caso in cui parte soccombente sia amministrazione pubblica; applicazione esclusa nel caso di specie per particolari ragioni procedurali

Massime di principio

• Sostanza prevale sulla forma: nella verifica di contratti di cash pooling occorre valutare il comportamento successivo delle parti e le prassi operative per stabilire la reale natura del rapporto (tesoreria centralizzata vs finanziamento).
• Indizi richiesti per ritenere simulazione: occorrono elementi gravi, precisi e concordanti per invertire l'onere della prova; meri elementi isolati o non confrontati con dati di mercato non bastano.
• Onere della prova nel transfer pricing finanziario: è l'Amministrazione finanziaria che deve dimostrare che il tasso applicato è anomalo rispetto al mercato; la determinazione del tasso deve avvenire con comparabili adeguati (credit rating, caratteristiche del finanziamento). Solo dopo che il Fisco prova l'anomalia, il contribuente è tenuto a fornire prova contraria (documentazione di comparables o giustificazioni commerciali).
• Scelta dell'indice di riferimento: indici generici come Rendistato non sono automaticamente idonei per finanzamenti infragruppo; va scelto un parametro omogeneo e comparabile.
• Elementi pratici utili per il contribuente: conservare e produrre evidenze di cadenza dei flussi (giornalieri vs periodici), documentazione di remunerazione/ritenute/commissioni, estratti conto, regolamento di pooling, deleghe di tesoreria, evidenze che la società manteneva autonomia finanziaria e che non ha fatto ricorso a credito intragruppo.
• Motivazione giudiziaria: in sede di impugnazione, contestare la mancanza di indizi sufficienti e l'inadatta comparabilità dell'indice utilizzato dall'Ufficio; verificare che la decisione di merito espliciti le ragioni in modo autosufficiente per evitare censure su motivazione apparente.
• Rimedio sulle sanzioni: valutare la possibilità di richiesta di rimodulazione delle sanzioni in base a norme sopravvenute ove applicabili e tempestivamente invocate.