Sentenza del 24/11/2017 n. 28057 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Il contribuente aveva ricevuto tre avvisi di accertamento relativi agli anni 1998-2000 e aveva presentato istanza di accertamento con adesione. Dopo la scadenza del termine per impugnare gli avvisi, un funzionario dell'Agenzia delle Entrate gli aveva inviato una email preannunciando l'annullamento dell'avviso relativo al 1998 e la rettifica di quelli relativi al 1999 e al 2000. Il contribuente, confidando in tale comunicazione, non aveva impugnato gli avvisi e aveva successivamente contestato le cartelle di pagamento, invocando il legittimo affidamento. L'Agenzia ha impugnato la sentenza della CTR che aveva accolto la tesi del contribuente, deducendo la contraddittorietà della motivazione e la violazione delle norme sull'autotutela.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il primo motivo di ricorso dell'Agenzia delle Entrate, ritenendo contraddittoria la decisione della CTR. Gli avvisi di accertamento erano infatti già divenuti definitivi per decorso del termine di impugnazione, calcolato anche tenendo conto dei novanta giorni connessi all'istanza di adesione, prima dell'invio della email. Di conseguenza, la comunicazione del funzionario non poteva aver causato il mancato esercizio del diritto di impugnazione, ormai già scaduto e non più esercitabile. Il secondo motivo, relativo alla possibile efficacia della email quale provvedimento di autotutela, è stato dichiarato assorbito. La sentenza impugnata è stata cassata con rinvio alla CTR del Veneto, in diversa composizione, per un nuovo esame e per la decisione sulle questioni non esaminate.

Norme richiamate

• Art. 10 della legge n. 212/2000 (Statuto dei diritti del contribuente)

  I rapporti tra contribuente e amministrazione finanziaria sono improntati al principio della collaborazione e della buona fede.

  Il principio di tutela dell'affidamento può operare nei rapporti tributari quando il contribuente abbia fatto affidamento su comportamenti o comunicazioni dell'amministrazione idonei a orientare legittimamente la sua condotta. Tuttavia, non può attribuire efficacia causale a una comunicazione ricevuta dopo la scadenza del termine per impugnare l'atto.

• Art. 360, comma 1, n. 5, codice di procedura civile

  Denuncia della contraddittoria motivazione.

  La Corte ha ritenuto contraddittoria la motivazione della CTR, che aveva attribuito alla email l'effetto di indurre il contribuente a non impugnare gli avvisi, nonostante il termine per proporre ricorso fosse già scaduto prima dell'invio della comunicazione.

• Art. 360, comma 1, n. 3, codice di procedura civile

  Denuncia della violazione o falsa applicazione di norme di diritto.

  Il motivo riguardava la corretta applicazione delle norme sull'autotutela e sulla rilevanza giuridica della email del funzionario, ma è rimasto assorbito dall'accoglimento del primo motivo.

• Art. 21-nonies della legge n. 241/1990

  La disposizione disciplina l'annullamento d'ufficio degli atti amministrativi. La Corte non ha definito nel merito se la email potesse integrare un provvedimento di autotutela, poiché la questione è stata dichiarata assorbita.

• Art. 2-quater del decreto-legge n. 564/1994, convertito dalla legge n. 656/1994

  La disposizione riguarda il potere dell'amministrazione finanziaria di procedere all'annullamento o alla revoca d'ufficio dei propri atti. Anche questa questione non è stata esaminata definitivamente per effetto dell'assorbimento del secondo motivo.

• Art. 7 della legge n. 218/1997

  La Corte ha osservato che la email non faceva riferimento alla sottoscrizione di un atto di accertamento con adesione, ma preannunciava un possibile annullamento in autotutela e l'emissione di nuovi avvisi. Pertanto, non poteva essere considerata, sulla base degli elementi esaminati, come un accordo di adesione.

Massime di principio

• Il legittimo affidamento richiede che la comunicazione dell'amministrazione sia anteriore e causalmente idonea a determinare la condotta del contribuente; una comunicazione ricevuta dopo la scadenza del termine di impugnazione non può giustificare il mancato ricorso.
• La presentazione di un'istanza di accertamento con adesione non esonera il contribuente dal verificare autonomamente la scadenza dei termini e dall'impugnare l'atto in tempo utile, salvo che intervenga un valido accordo o un atto formale con effetti giuridici specifici.
• Una email informale o personale di un funzionario, anche se proveniente dall'amministrazione, non equivale necessariamente a un provvedimento di annullamento in autotutela e non rende automaticamente inesigibile un atto ormai definitivo.
• Le comunicazioni dell'amministrazione che prospettano un futuro annullamento o una rettifica non sostituiscono l'atto formale di autotutela, di adesione o di nuovo accertamento richiesto dalla legge.
• Per preservare i propri diritti, il contribuente dovrebbe impugnare l'atto entro il termine previsto oppure ottenere tempestivamente un atto formale che sospenda, modifichi o elimini gli effetti dell'atto impositivo; il solo affidamento su rassicurazioni informali è normalmente insufficiente.
• La cassazione con rinvio non costituisce una decisione definitiva sul merito delle cartelle, ma impone al giudice di rinvio di riesaminare la controversia applicando il principio secondo cui l'email successiva alla scadenza non può aver impedito l'impugnazione degli accertamenti.