Cassazione Civile, Ordinanza n. 00546/2023 del 11/01/2023

Esito

La controversia

La controversia nasce da dodici avvisi di accertamento relativi agli anni d'imposta 2005, 2006 e 2007. Tre avvisi erano intestati all'associazione sportiva dilettantistica e contestavano la perdita della qualifica di ente non commerciale ai fini dell'art. 148 TUIR, con recupero delle maggiori imposte dovute dall'ente; gli altri avvisi recuperavano maggiore IRPEF in capo ai tre associati, ritenuti partecipi di una società di fatto derivante dalla trasformazione sostanziale dell'associazione in ente commerciale. L'Ufficio fondava gli accertamenti su un PVC e su verifiche che avevano evidenziato, tra l'altro, omessa presentazione delle dichiarazioni, omessa tenuta di contabilità e libri sociali, mancata prova della convocazione delle assemblee e assenza di reale partecipazione degli associati alla vita associativa. I ricorrenti deducevano: 1) violazione degli artt. 148 e 149 TUIR e dell'art. 90 L. 289/2002, sostenendo di avere rispettato le regole fiscali e statutarie e che le irregolarità fossero solo formali, oltre a contestare la motivazione sul difetto di prova della convocazione in prima convocazione; 2) violazione dell'art. 149 TUIR, sostenendo che la perdita della qualifica di ente non commerciale non potesse derivare dallo svolgimento di attività commerciale né dalla carenza documentale; 3) violazione dell'art. 73 TUIR, degli artt. 2727 e 2729 c.c., dell'art. 42 d.P.R. 600/1973 e dell'art. 56 d.P.R. 633/1972, assumendo che la perdita delle agevolazioni non consentisse di imputare redditi agli associati e che l'associazione non potesse essere equiparata a società di fatto.

La decisione

La Corte ha rigettato il ricorso. Ha ritenuto infondato il primo motivo perché la CTR aveva accertato in fatto, con valutazione sostanziale e non meramente formale, la mancanza di democraticità e di partecipazione alla vita associativa, elemento decisivo per negare la natura non commerciale dell'ente ai sensi dell'art. 148 TUIR. Ha dichiarato inammissibile il secondo motivo perché la censura non si confrontava con la ratio decidendi della sentenza impugnata: la CTR non aveva fondato la decisione sulla perdita della qualifica per prevalente attività commerciale ex art. 149 TUIR, ma sul difetto originario/sostanziale dei requisiti associativi. Ha infine rigettato il terzo motivo, affermando che, una volta accertata la perdita della natura non commerciale e la svolta attività commerciale in comune tra più associati, l'ente può essere qualificato come società di fatto, con applicazione del regime di trasparenza e imputazione del reddito ai soci. La Corte ha inoltre chiarito che la cessazione dell'associazione non precludeva la prosecuzione del giudizio nei confronti del soggetto succeduto nella posizione dell'ente ai sensi dell'art. 38 c.c. Condanna alle spese e raddoppio del contributo unificato.

Norme richiamate

• art. 148 d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR)

  Le associazioni sportive dilettantistiche mantengono la qualifica di enti non commerciali solo se, oltre alle previsioni statutarie, risulta in concreto l'effettività dei principi di democraticità e partecipazione nel rapporto associativo.

• art. 149 d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR)

  "indipendentemente dalle previsioni statutarie, l'ente perde la qualifica di ente non commerciale qualora eserciti prevalentemente attività commerciale per un intero periodo di imposta"

  La disposizione configura un autonomo percorso di perdita della qualifica di ente non commerciale fondato sull'accertamento dell'attività svolta in concreto, distinto dalla verifica dei requisiti statutari.

• art. 90 l. 27 dicembre 2002, n. 289

  Richiamato dai ricorrenti in relazione al regime delle associazioni sportive dilettantistiche.

• art. 73 d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR)

  L'ente che perde la natura di ente non commerciale e svolge attività commerciale in comune può essere assoggettato al regime degli enti collettivi commerciali.

• art. 2727 c.c.

  Richiamato dai ricorrenti per contestare l'accertamento presuntivo della società di fatto.

• art. 2729 c.c.

  Richiamato dai ricorrenti per contestare l'accertamento presuntivo della società di fatto.

• art. 42 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  Richiamato dai ricorrenti in tema di accertamento e motivazione degli atti impositivi.

• art. 56 d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  Richiamato dai ricorrenti in tema di accertamento IVA e attribuzione del reddito.

• art. 38 c.c.

  In caso di cessazione di un'associazione non riconosciuta, il giudizio prosegue nei confronti di chi è succeduto nella posizione dell'ente quale responsabile diretto.

• art. 13, comma 1-quater, d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115

  Rileva per il raddoppio del contributo unificato a carico della parte soccombente.

• art. 1, comma 17, l. 24 dicembre 2012, n. 228

  Norma richiamata quale base dell'ulteriore importo dovuto a titolo di contributo unificato.

Massime di principio

• La natura di ente non commerciale di un'associazione sportiva dilettantistica va verificata in concreto, non solo sulla base dello statuto: occorre accertare l'effettività della democraticità interna e della partecipazione degli associati alla vita sociale.
• Il difetto di pubblicizzazione e convocazione delle assemblee, la partecipazione limitata a un gruppo ristretto di soggetti e la concentrazione delle decisioni in pochi componenti possono integrare indici del venir meno del carattere associativo sostanziale.
• L'art. 149 TUIR prevede un autonomo criterio di perdita della qualifica di ente non commerciale per prevalente attività commerciale svolta in un periodo d'imposta, distinto dalla verifica dei requisiti statutari di cui all'art. 148 TUIR.
• Se un'associazione non riconosciuta perde la natura di ente non commerciale e l'attività commerciale è svolta in comune da più associati, l'ente può essere qualificato come società di fatto, con imputazione per trasparenza dei redditi ai partecipanti.
• Nel ricorso per cassazione la censura è inammissibile quando non si confronta con la ratio decidendi della sentenza impugnata, limitandosi a criticare una ricostruzione normativa non effettivamente posta a base della decisione.
• La cessazione di un'associazione non riconosciuta non impedisce la prosecuzione del giudizio nei confronti del soggetto che sia succeduto nella posizione dell'ente quale responsabile diretto.

Come è indicizzato