Sentenza del 02/10/2020 n. 21111 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia impugnava la sentenza regionale lamentando: (i) omesso esame del fatto decisivo relativo alla effettiva natura dell'attività svolta dal contribuente (chiropratico e non fisioterapista), ai sensi dell'art. 360 c.p.c., comma 1, n.5; (ii) violazione e falsa applicazione del D.P.R. n.633/1972, art.10, comma 1, n.18, per avere il giudice d'appello equiparato l'attività di chiropratico alle prestazioni sanitarie esenti (art.10 n.18) e quindi riconosciuto l'esenzione IVA; (iii) denuncia di violazione del D.P.R. n.633/1972, art.51 e dell'art.2697 c.c. (secondo motivo) relativa a profili probatori.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto i primi e terzo motivi (ritenendo fondata la censura sull'omessa e carente motivazione circa la natura effettiva dell'attività e la non corretta equiparazione automatica a prestazioni esenti), ha assorbito il secondo motivo e ha cassato la sentenza impugnata con rinvio alla Commissione tributaria regionale della Liguria in diversa composizione. Ha fissato il principio di diritto secondo cui, per riconoscere l'esenzione IVA a prestazioni di chiropratica, occorre accertare che la prestazione abbia contenuto sanitario con livello qualitativo sufficiente e che il prestatore sia munito di formazione adeguata somministrata da istituti d'insegnamento riconosciuti dallo Stato, anche in mancanza dell'istituzione del registro o dell'attivazione del corso di laurea specifico.

Norme richiamate

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, articolo 10, comma 1, n. 18

  prestazioni sanitarie di diagnosi, cura e riabilitazione rese alla persona nell'esercizio delle professioni e arti sanitarie soggette a vigilanza

  L'esenzione IVA riguarda prestazioni con contenuto sanitario rese nell'ambito di professioni sanitarie soggette a vigilanza o individuate con decreto ministeriale; il giudice deve verificare che la prestazione rientri effettivamente in tale novero.

• Testo unico delle leggi sanitarie (R.D. 27 luglio 1934, n. 1265), articolo 99

  possibilita' di ampliare il novero delle arti ausiliarie delle professioni sanitarie ... purche' si tratti di arti che comunque abbiano rapporto con l'esercizio delle professioni sanitarie

  Consente, tramite decreto, di includere nuove arti ausiliarie alle professioni sanitarie; pone il requisito del rapporto con l'esercizio delle professioni sanitarie e della regolamentazione.

• Legge 24 dicembre 2007, n. 244, articolo 2, comma 355

  Riconosce in astratto il titolo di dottore al laureato in chiropratica e la qualifica di professionista sanitario, ma ha rinviato a regolamenti attuativi non adottati, creando un quadro normativo incompleto.

• Legge 11 gennaio 2018, n. 3, articolo 7

  Individua e avvia la procedura per l'istituzione delle professioni sanitarie di osteopata e chiropratico, prevedendo accordi e decreti per definire ambito di attività e ordinamenti didattici.

• Direttiva 77/388/CEE (sesta direttiva) / Direttiva 2006/112/CE, articolo 132, par.1, lett. c)

  Normativa UE che riserva l'esenzione ai servizi sanitari diretti alla diagnosi, cura e, nella misura del possibile, alla guarigione; costituisce riferimento per l'interpretazione dell'art.10 DPR.

• Giurisprudenza CJEU (causa C-597/17 Belgisch Syndicaat van Chiropraxie e altri)

  La Corte ha ritenuto che chiropratici e osteopati svolgono prestazioni sanitarie alla persona finalizzate alla cura e, nei limiti del possibile, alla guarigione; tale valutazione supporta l'applicabilità dell'esenzione se sono rispettati i requisiti qualitativi e di qualificazione.

• Giurisprudenza CJEU (causa C-700/17 Peters)

  Specifica che l'esenzione è riservata a prestazioni dirette alla diagnosi, cura e guarigione di malattie o problemi di salute, e che l'attività deve essere resa nell'esercizio di una professione medica o paramedica (definita dagli Stati membri).

• Giurisprudenza CJEU (cause C-443/04 e C-444/04, Solleveld e van den Hout-van Eijnsbergen)

  Stabilisce che gli Stati membri devono verificare che i prestatori dispongano delle qualifiche necessarie, ma che tali qualifiche non necessariamente devono derivare da una disciplina giuridica nazionale; possono essere considerate altre modalità efficaci di controllo.

• D.P.R. n. 633/1972, articolo 51

  Rilevato nel secondo motivo (attinente a profili formali/probatori), ma la sua censura è stata assorbita; riguarda profili procedurali e contestazione degli atti d'imposta.

• Art. 2697 c.c.

  Norma sullo svolgimento dell'onere della prova (chi vuol far valere un diritto deve provare i fatti che ne costituiscono il fondamento); contestata dall'Agenzia ma la questione è stata assorbita dopo la cassazione.

Massime di principio

• Per ottenere l'esenzione IVA le prestazioni devono avere contenuto sanitario finalizzato a diagnosi, cura o riabilitazione; non è sufficiente la mera qualificazione nominale dell'attività.
• Occorre accertare fattualmente la natura dell'attività: la qualificazione come 'chiropratico' o 'fisioterapista' deve essere comprovata e descritta nei fatti (prestazioni rese, metodologie, finalità).
• La mancanza di una regolamentazione nazionale completa (registro, corso di laurea attivato) non esclude automaticamente l'esenzione: è necessario però che il prestatore dimostri formazione adeguata (anche tramite percorsi riconosciuti o titoli equipollenti) e che la prestazione sia qualitativamente idonea.
• Gli Stati membri possono utilizzare controlli alternativi efficaci per accertare le qualifiche professionali; la valutazione spetta al giudice di merito e richiede motivazione sul livello qualitativo delle cure offerte.
• Il principio di neutralità fiscale impone che prestazioni simili e in concorrenza ricevano lo stesso trattamento IVA, perciò l'analisi comparativa con arti ausiliarie regolamentate può essere rilevante.
• In sede contenziosa il giudice deve esaminare e motivare specificamente i fatti decisivi (natura dell'attività, formazione del prestatore, qualità delle prestazioni); omissioni in tale valutazione possono determinare cassazione e rinvio.