Sentenza del 21/07/2015 n. 15290 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate contestava la decisione della CTR Liguria sulla deducibilità dei costi sostenuti dalla società per operazioni con imprese domiciliate in Paesi a fiscalità privilegiata (black list), non indicati separatamente nella dichiarazione dei redditi relativa al 2003. Con il primo motivo sosteneva che, secondo la normativa allora vigente, la separata indicazione dei costi fosse un presupposto sostanziale per la deducibilità e che la modifica introdotta dalla legge finanziaria 2007 avesse efficacia retroattiva soltanto sul piano sanzionatorio. Con il secondo motivo contestava la quantificazione discrezionale della sanzione in Euro 10.000, ritenendo applicabile il 10% dei costi non indicati, entro il limite massimo di Euro 50.000.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il primo motivo, affermando che la disciplina introdotta dalla legge finanziaria 2007 doveva applicarsi retroattivamente anche alla deducibilità dei costi effettivi e inerenti non separatamente indicati, purché il contribuente provasse l'effettività delle operazioni e il loro interesse economico. La mancata indicazione separata costituiva quindi una violazione formale, soggetta alla specifica sanzione amministrativa. La Corte ha invece accolto il secondo motivo, rilevando che la sanzione doveva essere calcolata nella misura del 10% dei costi non indicati, con limite massimo di Euro 50.000. Ha quindi cassato parzialmente la sentenza della CTR e deciso nel merito, determinando la sanzione in Euro 50.000. Le spese del giudizio di Cassazione sono state compensate.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 917 del 1986, art. 110, commi 10 e 11 (già art. 76, commi 7-bis e 7-ter)

  Non sono ammessi in deduzione le spese e gli altri componenti negativi derivanti da operazioni intercorse tra imprese residenti ed imprese domiciliate fiscalmente in Stati o territori non appartenenti all'Unione Europea aventi regimi fiscali privilegiati. Le disposizioni non si applicano quando le imprese residenti forniscano la prova che le imprese estere svolgono prevalentemente un'attività commerciale effettiva, ovvero che le operazioni rispondono ad un effettivo interesse economico e che hanno avuto concreta esecuzione.

  Per la disciplina precedente al 2007, i costi black list erano in linea generale indeducibili, salvo la prova dell'attività commerciale effettiva dell'impresa estera oppure dell'effettivo interesse economico e della concreta esecuzione delle operazioni. La normativa successiva ha trasformato la separata indicazione in dichiarazione da requisito sostanziale di deducibilità a obbligo formale sanzionato.

• Legge n. 296 del 2006, art. 1, commi 301, 302 e 303

  La disposizione del comma 302 si applica anche per le violazioni commesse prima della data di entrata in vigore della presente legge, sempre che il contribuente fornisca la prova di cui all'art. 110, comma 11, del TUIR.

  La Corte ha interpretato la disciplina transitoria nel senso che la nuova disciplina più favorevole si applica retroattivamente anche al profilo sostanziale della deducibilità, non soltanto alla sanzione, quando il contribuente dimostri l'effettività e l'inerenza delle operazioni.

• D.Lgs. n. 471 del 1997, art. 8, comma 3-bis

  Si applica una sanzione amministrativa pari al 10 per cento dell'importo complessivo delle spese e dei componenti negativi non indicati nella dichiarazione dei redditi, con un minimo di Euro 500 ed un massimo di Euro 50.000.

  La sanzione per l'omessa o incompleta indicazione separata dei costi black list è proporzionale, pari al 10% dei costi non indicati, ma soggetta a un minimo e a un tetto massimo. Il giudice non può determinarla discrezionalmente al di sotto o al di sopra dei limiti previsti.

• D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 3

  Richiamato in relazione al principio del favor rei in materia sanzionatoria, consente l'applicazione retroattiva della disciplina più favorevole al contribuente.

• Codice di procedura civile, art. 384

  Ha consentito alla Corte di cassare parzialmente la sentenza impugnata e decidere direttamente nel merito, non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto.

Massime di principio

• Per i costi derivanti da operazioni con soggetti residenti in Paesi a fiscalità privilegiata, la deducibilità richiede la prova dell'effettività delle operazioni e dell'interesse economico oppure, secondo la formulazione normativa applicabile, dell'effettiva attività commerciale dell'impresa estera.
• La mancata indicazione separata dei costi nella dichiarazione, per le fattispecie soggette alla disciplina successiva alla legge finanziaria 2007 e nei casi transitori riconosciuti dalla Corte, non comporta automaticamente l'indeducibilità del costo, ma determina una violazione formale sanzionabile.
• La disciplina più favorevole introdotta dalla legge finanziaria 2007 può operare retroattivamente anche per violazioni anteriori, se il contribuente dimostra l'effettività e l'inerenza delle operazioni.
• La sanzione prevista dall'art. 8, comma 3-bis, del D.Lgs. n. 471 del 1997 deve essere calcolata applicando il 10% ai costi non indicati, rispettando il minimo di Euro 500 e il massimo di Euro 50.000; il giudice non dispone di una libera discrezionalità nella quantificazione.
• In una controversia analoga è essenziale documentare contratti, fatture, pagamenti, prestazioni ricevute, concreta esecuzione delle operazioni e ragioni economiche della scelta del fornitore estero.