Sentenza del 05/12/2023 n. 6804 - Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania

Esito

La controversia

Impugnazione di avviso di accertamento/avviso di liquidazione relativo alla TARSU (anno 2017) e alla presunta autonoma tassazione per registro di una clausola penale inserita in un contratto di locazione (anno 2018). L'Agenzia sosteneva che la clausola penale fosse autonoma e quindi soggetta a autonoma tassazione; il contribuente deduceva che la clausola fosse accessoria al contratto e non autonomamente imponibile.

La decisione

La Corte d'appello ha rigettato l'appello dell'Agenzia delle Entrate e confermato la sentenza di primo grado che aveva accolto il ricorso del contribuente. Motivo: la clausola penale ha natura accessoria, non dispone trasferimenti di ricchezza e la sua rilevanza tributaria è assorbita dalla tassazione del contratto principale ai sensi dell'art. 21 DPR 131/1986; pertanto non è soggetta ad autonoma tassazione. L'Agenzia è stata condannata al pagamento delle spese del secondo grado, liquidate in € 200,00 (esclusa istruttoria) più rimborso forfettario del 15%, IVA e CPA se dovuti, con attribuzione in favore dei difensori costituiti.

Norme richiamate

• art. 21 DPR 131/1986

  primo comma dell'art. 21 DPR 131/1986

  Le clausole sono soggette ad autonoma tassazione solo se indipendenti l'una dall'altra; se intrinsecamente connesse si applica un'unica tassazione commisurata alla clausola più onerosa. Nel caso di specie la clausola penale è stata ritenuta accessoria e quindi assorbita dalla tassazione del contratto principale.

• Cass. sent. 7.11.2023 n.30983

  sentenza Cassazione citata nel provvedimento

  Giurisprudenza di legittimità che conferma il principio per cui la clausola penale, se meramente rafforzativa delle disposizioni contrattuali e priva di autonoma incidenza patrimoniale, non dà luogo ad autonoma imponibilità.

Massime di principio

• Una clausola penale va considerata accessoria e non autonomamente tassabile quando non realizza un trasferimento di ricchezza né autonomia dispositiva rispetto alle altre pattuizioni contrattuali, ma semplicemente rafforza l'adempimento delle obbligazioni contrattuali.
• Per verificare l'autonomia fiscale di una clausola occorre valutare se essa ha contenuto economico autonomo rispetto al contratto principale: se sì, può essere soggetta a autonoma tassazione; se no, la tassazione del contratto principale assorbe la rilevanza tributaria della clausola.
• Ai fini dell'imposizione si applica l'art. 21 DPR 131/1986: clausole intrinsecamente connesse sono tassate unitariamente sulla base della clausola più onerosa; clausole indipendenti sono tassate separatamente.
• In situazioni simili è utile richiamare la giurisprudenza di legittimità (es. Cass. n.30983/2023) che tende a escludere l'autonoma imponibilità delle clausole penali meramente sanzionatorie/rafforzative.
• In caso di contenzioso, la prova dell'autonomia della clausola (contenuto economico distinto, prevalenza autonoma di diritti/obblighi, trasferimento patrimoniale effettivo) è a carico dell'amministrazione che chiede la tassazione separata.