Sentenza del 06/06/2019 n. 15337 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Dogane aveva recuperato accise e IVA contestando il bunkeraggio di gasolio effettuato su navi ritenute da diporto, sostenendo che il carburante fosse stato consumato nel territorio doganale e non destinato all'esportazione definitiva. L'Ufficio ha impugnato la decisione della CTR sulla durata del termine per il recupero delle accise e sulla qualificazione delle navi come commerciali. Le società hanno contestato, tra l'altro, la propria legittimazione passiva, sostenendo che J.L.T. fosse un mero intermediario, nonché l'omessa motivazione su alcune pretese e sull'applicazione dell'art. 1306 c.c.

La decisione

La Corte ha accolto il primo motivo dell'Agenzia, stabilendo che il recupero riguardava accise derivanti dall'irregolare svincolo di prodotti da un regime sospensivo e che si applicava il termine quinquennale di prescrizione previsto dall'art. 15 del TUA, non il termine triennale di decadenza per la revisione doganale. Ha però rigettato le censure dell'Ufficio sulla natura delle navi e sulla qualificazione come navi commerciali, ritenendo applicabile l'esenzione prevista per le provviste di bordo destinate all'esportazione definitiva. Ha inoltre accolto entrambi i motivi del ricorso incidentale delle società, rilevando l'omessa valutazione del ruolo di mero intermediario di J.L.T. e l'assenza di motivazione sulla mancata estensione dell'annullamento di alcuni avvisi. La sentenza della CTR è stata cassata con rinvio alla CTR del Veneto, in diversa composizione, anche per le spese.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 43/1973, TULD, art. 254, comma 1

  I beni costituenti provviste di bordo sulle navi in partenza si considerano usciti in transito o riesportazione se esteri, ovvero in esportazione definitiva se nazionali o nazionalizzati.

  Il carburante imbarcato su navi mercantili o commerciali in partenza è, in linea generale, considerato destinato all'esportazione definitiva perché destinato al consumo fuori dal territorio doganale.

• D.P.R. n. 43/1973, TULD, art. 254, comma 2

  Per le imbarcazioni da diporto il regime agevolato opera a condizioni specifiche relative alla partenza entro otto ore, alle annotazioni sul giornale di bordo e alla prova dell'eventuale scalo estero.

  Le imbarcazioni da diporto sono soggette a un regime speciale e, se non rispettano le condizioni previste, i beni imbarcati si considerano destinati al consumo nel territorio doganale.

• D.P.R. n. 43/1973, TULD, art. 36

  Individua il presupposto dell'obbligazione tributaria nella destinazione della merce al consumo entro o fuori del territorio doganale secondo la natura della merce.

  La disciplina delle provviste di bordo costituisce un'eccezione al principio generale basato sulla destinazione al consumo della merce.

• D.Lgs. n. 504/1995, TUA, art. 2, comma 2, lettera a

  Si considera immissione in consumo anche lo svincolo, anche irregolare, di prodotti sottoposti ad accisa da un regime sospensivo.

  L'estrazione irregolare del carburante da un deposito in sospensione d'imposta fa sorgere l'obbligo di pagamento dell'accisa.

• D.Lgs. n. 504/1995, TUA, art. 15, comma 3

  Prevede il termine quinquennale per il recupero delle accise.

  Quando la pretesa riguarda sostanzialmente il recupero di accise, prevale il termine quinquennale previsto dalla disciplina speciale delle accise, indipendentemente dal fatto che l'accertamento sia preceduto dall'esame di una dichiarazione doganale.

• D.Lgs. n. 374/1990, art. 11

  Prevede il termine triennale per la revisione doganale.

  Il termine triennale riguarda la revisione del regime o della dichiarazione doganale, ma non si applica quando l'oggetto sostanziale dell'accertamento è il recupero di accise per irregolare svincolo dal regime sospensivo.

• Codice civile, art. 1306, comma 2

  La questione relativa all'eventuale estensione degli effetti favorevoli dell'annullamento di alcuni avvisi a una delle società è stata ritenuta non esaminata e dovrà essere valutata dal giudice del rinvio.

• Cass. n. 12613/2006

  La destinazione commerciale o al trasporto della nave può essere desunta anche dagli impegni contrattuali, quali linee prestabilite e scadenze precise, salvo dimostrazione della simulazione delle partenze finalizzata a ottenere fraudolentemente l'agevolazione.

Massime di principio

• Per individuare il termine applicabile al recupero tributario occorre guardare alla sostanza della pretesa: se si recupera un'accisa per irregolare svincolo da un regime sospensivo, si applica il termine quinquennale delle accise, anche se l'accertamento coinvolge documenti o procedure doganali.
• Le provviste di bordo, incluso il carburante per la propulsione, beneficiano del regime di esportazione definitiva quando sono imbarcate su navi mercantili o commerciali in partenza e destinate al consumo fuori dal territorio doganale.
• La natura commerciale della nave può essere dimostrata anche attraverso contratti di noleggio, programmi di navigazione, linee e scadenze prestabilite; non è sufficiente qualificare l'imbarcazione come yacht se non si dimostra che essa sia giuridicamente e concretamente da diporto ai fini della specifica norma doganale.
• L'Amministrazione deve dimostrare la simulazione delle partenze o l'uso fraudolento dell'agevolazione per contestare il regime di esportazione definitiva applicato alle provviste di bordo.
• La responsabilità per il pagamento dell'accisa non può essere attribuita automaticamente a chi compare nella documentazione doganale: occorre verificare il ruolo effettivo del soggetto, distinguendo il fornitore, il proprietario del deposito, il soggetto che ha effettuato l'estrazione e il mero intermediario.
• Una sentenza tributaria deve esaminare e motivare le questioni decisive sollevate dalle parti, inclusa la legittimazione passiva e l'eventuale estensione degli effetti di un annullamento ad altri coobbligati; in mancanza, la decisione può essere cassata con rinvio.