Corte di giustizia, Sentenza C-73/23

IVA sui giochi d’azzardo online, primato del diritto UE e rimborso dell’imposta indebitamente riscossa

La pronuncia riguarda un rinvio pregiudiziale del tribunal de première instance de Liège in una controversia tra una società che offre giochi d’azzardo con poste di denaro online e l’amministrazione tributaria belga. La Corte è chiamata a interpretare l’articolo 135, paragrafo 1, lettera i), della direttiva 2006/112, il principio di neutralità fiscale e il regime del rimborso dell’IVA riscossa in contrasto con il diritto dell’Unione.

Fatti e procedimento principale

Chaudfontaine Loisirs SA svolge attività di giochi d’azzardo online. In Belgio, fino al 1° luglio 2016 tale attività era esente da IVA; una riforma ha poi escluso dall’esenzione i giochi online diversi dalle lotterie. Le disposizioni sono state successivamente annullate dalla Cour constitutionnelle con sentenza del 22 marzo 2018 per violazione delle norme nazionali sulla ripartizione delle competenze, ma gli effetti sono stati mantenuti per le imposte già versate nel periodo 1° luglio 2016 - 21 maggio 2018.

La società ha chiesto il rimborso dell’IVA versata per tale periodo. L’amministrazione tributaria ha respinto la domanda e ha emesso un avviso di rettifica, sostenendo che la questione decisa dalla Corte costituzionale era diversa da quella affrontata nella giurisprudenza UE richiamata dalla società, in particolare dalla sentenza �abelgisch Syndicaat van Chiropraxie e a. (C-597/17).

Quadro normativo rilevante

La Corte richiama l’articolo 135, paragrafo 1, lettera i), della direttiva 2006/112, secondo cui gli Stati membri esentano da IVA le scommesse, le lotterie e gli altri giochi d’azzardo con poste di denaro, salvo condizioni e limiti stabiliti da ciascuno Stato membro.

Nel diritto belga, il codice IVA, come modificato dalla legge programmatica del 1° luglio 2016, distingueva:

• i "giochi d’azzardo con poste di denaro";
• le "lotterie";
• e, sul piano dell’esenzione, manteneva esenti le lotterie e i giochi d’azzardo con poste di denaro, ma escludeva quelli forniti per via elettronica.

Questioni pregiudiziali sottoposte alla Corte

Il giudice del rinvio chiede in sostanza:

• se sia compatibile con la direttiva 2006/112 e con la neutralità fiscale escludere dall’esenzione solo i giochi online, lasciando esenti i giochi offline;
• se sia compatibile con il diritto dell’Unione una decisione di un giudice nazionale di ultima istanza che mantenga gli effetti di una norma annullata per ragioni interne senza esaminare la compatibilità con il diritto UE;
• se il soggetto passivo abbia diritto al rimborso dell’IVA pagata in base a una norma incompatibile con il diritto UE, tenuto conto dell’eventuale arricchimento senza causa.

Riapertura della fase orale

La società chiedeva di riaprire la fase orale dopo le conclusioni dell’avvocata generale, ritenendo che fosse stata affrontata una questione non discussa, relativa all’effetto diretto dell’articolo 135, paragrafo 1, lettera i). La Corte respinge la richiesta: il solo disaccordo con le conclusioni dell’avvocata generale non è motivo sufficiente e, nel caso concreto, la questione dell’efficacia della norma UE era comunque implicata dalla quinta questione pregiudiziale.

Sul trattamento differenziato tra lotterie, giochi offline e giochi online

La Corte ricorda che l’articolo 135, paragrafo 1, lettera i), lascia agli Stati membri un ampio margine di discrezionalità per stabilire condizioni e limiti dell’esenzione IVA. Tuttavia, quando esercitano tale facoltà, devono rispettare il principio di neutralità fiscale, che vieta di trattare in modo diverso prestazioni simili e concorrenti.

Per valutare la similarità, occorre adottare il punto di vista del consumatore medio e verificare se le prestazioni rispondano alle stesse esigenze e siano sostituibili tra loro. Nel settore dei giochi d’azzardo possono rilevare differenze sulle probabilità di vincita, sulle puntate, sui formati di gioco, sull’interazione con il giocatore e anche su fattori contestuali, compresi elementi culturali.

Applicando tali criteri, la Corte osserva che:

• le lotterie presentano caratteristiche oggettive diverse dagli altri giochi d’azzardo con poste di denaro, in particolare perché il vincitore è determinato esclusivamente dalla sorte e vi è un intervallo temporale significativo tra l’acquisto del biglietto e l’esito;
• i giochi d’azzardo diversi dalle lotterie proposti online si distinguono da quelli offline per elementi come accessibilità geografica e temporale, anonimato e natura fisica o virtuale dell’interazione.

La Corte ritiene che tali differenze possano incidere in modo significativo sulla scelta del consumatore medio. Ne deriva che la normativa nazionale non è, in linea di principio, incompatibile con la direttiva e con la neutralità fiscale, ma spetta al giudice del rinvio verificare concretamente se le differenze oggettive siano effettivamente idonee a giustificare il diverso trattamento.

Sul mantenimento degli effetti della normativa annullata e il primato del diritto UE

La Corte riformula le questioni terza e quarta nel senso che occorre stabilire se il principio di leale cooperazione e il primato del diritto dell’Unione impongano al giudice nazionale di disapplicare una normativa incompatibile con l’articolo 135, paragrafo 1, lettera i), nonostante una sentenza della Corte costituzionale nazionale abbia mantenuto gli effetti della norma annullata.

Richiamando la propria giurisprudenza, la Corte afferma che:

• gli Stati membri devono eliminare le conseguenze illecite delle violazioni del diritto UE;
• il giudice nazionale deve garantire la piena efficacia del diritto dell’Unione, disapplicando la normativa interna incompatibile, anche senza attendere la sua rimozione per via legislativa o costituzionale;
• solo la Corte di giustizia può, in via eccezionale, limitare temporalmente gli effetti della propria interpretazione per esigenze imperative di certezza del diritto.

La conseguenza è netta: il giudice nazionale deve disapplicare le disposizioni interne incompatibili con il diritto UE, anche se la Corte costituzionale nazionale ne ha mantenuto gli effetti per ragioni di bilancio o amministrative.

Sul diritto al rimborso dell’IVA indebitamente riscossa

La quinta questione è trattata come concernente le regole UE sulla ripetizione dell’indebito. La Corte ricorda che il diritto al rimborso dei tributi riscossi in violazione del diritto dell’Unione è la conseguenza dei diritti attribuiti ai singoli dalle norme UE che vietano tali prelievi.

Tale diritto può essere negato solo eccezionalmente se il rimborso comporta un arricchimento senza causa. Tuttavia, questa eccezione va interpretata restrittivamente: il fatto che l’imposta sia stata traslata sui clienti non esclude automaticamente il danno subito dal soggetto passivo, ad esempio per la riduzione del volume delle vendite. L’esistenza e la misura dell’arricchimento senza causa richiedono un’analisi economica complessiva di tutte le circostanze rilevanti.

Di conseguenza, se la normativa nazionale è incompatibile con il diritto UE, il soggetto passivo ha diritto al rimborso dell’IVA indebitamente versata, salvo che un concreto accertamento dimostri che il rimborso gli arrecherebbe un indebito arricchimento.

Dispositivo

La Corte dichiara che:

• l’articolo 135, paragrafo 1, lettera i), della direttiva 2006/112, letto con il principio di neutralità fiscale, non osta a una differenza di trattamento tra lotterie e giochi d’azzardo offline, da un lato, e giochi d’azzardo online diversi dalle lotterie, dall’altro, purché le differenze oggettive incidano in modo significativo sulla scelta del consumatore medio;
• il principio di leale cooperazione e il primato del diritto dell’Unione impongono al giudice nazionale di disapplicare le disposizioni incompatibili con tale direttiva, anche se una sentenza del giudice costituzionale nazionale ne ha mantenuto gli effetti;
• le norme UE sulla ripetizione dell’indebito conferiscono al soggetto passivo il diritto al rimborso dell’IVA riscossa in violazione del diritto UE, salvo arricchimento senza causa.

Principi utili per la pratica

Per la pratica tributaria e contenziosa, la decisione conferma che la compatibilità di un’esenzione IVA selettiva va valutata in concreto alla luce della sostituibilità delle prestazioni dal punto di vista del consumatore medio. Inoltre, ribadisce che una pronuncia della Corte costituzionale nazionale non può impedire al giudice ordinario di disapplicare una norma interna contraria al diritto UE. Sul piano dei rimborsi, il soggetto passivo può ottenere la restituzione dell’IVA indebitamente versata, ma l’amministrazione può opporre l’arricchimento senza causa solo in presenza di un accertamento economico specifico.