Sentenza del 17/02/2022 n. 5175 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle entrate aveva notificato a B.G. un avviso di accertamento per l'anno 2005 contestando l'omessa dichiarazione di una plusvalenza derivante dalla vendita di un'area su cui insisteva una 'baracca'. L'Ufficio sosteneva che la cessione riguardasse un terreno suscettibile di utilizzazione edificatoria e quindi tassabile ai sensi dell'art. 67 TUIR, mentre il contribuente deduceva che si trattava della vendita di un fabbricato già esistente (quota 50%) acquistato per successione nel 1983 e quindi non assoggettabile alla plusvalenza come terreno edificabile. In particolare l'Agenzia contestava l'interpretazione contrattuale e sosteneva che elementi come il prezzo elevato, il rilascio del permesso di demolizione/ricostruzione e la successiva demolizione da parte dell'acquirente dimostravano che l'oggetto economico della vendita fosse la capacità edificatoria dell'area.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato il ricorso dell'Agenzia delle entrate. Ha confermato l'orientamento giurisprudenziale secondo cui la cessione di un fabbricato non può essere riqualificata in cessione del terreno edificabile sottostante solo sulla base di elementi presuntivi o di piani/permessi successivi o di pattuizioni contrattuali relative a demolizione e ricostruzione. La Corte ha ritenuto decisivo che l'immobile era già edificato e che la destinazione urbanistica originaria del terreno è il parametro rilevante per l'applicabilità dell'art. 67 TUIR; elementi come il rilascio di permessi edilizi, il prezzo o la demolizione successiva non trasformano la natura della cessione ai fini tributari. Sono state condannate le spese di giudizio a carico della ricorrente.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 917 del 1986 (TUIR), art. 67, comma 1, lett. b)

  plusvalenze realizzate a seguito di cessioni a titolo oneroso di terreni suscettibili di utilizzazione edificatoria secondo gli strumenti urbanistici vigenti al momento della cessione

  La norma si applica solo alle cessioni di terreni non ancora edificati ma suscettibili di utilizzazione edificatoria secondo la pianificazione: non è applicabile alle cessioni di fabbricati già esistenti, nemmeno se la potenzialità edificatoria residua non è stata integralmente sviluppata.

• D.P.R. n. 380 del 2001, art. 3, comma 1, lett. d)

  tra gli 'interventi di ristrutturazione edilizia' rientrano anche 'l'integrale demolizione e ricostruzione dell'esistente'

  Ai fini edilizi la demolizione e ricostruzione può rientrare nella nozione di ristrutturazione; tuttavia tale qualificazione edilizia non comporta automaticamente, ai fini fiscali, la riqualificazione della cessione come cessione di terreno edificabile.

• Codice Civile, artt. 1362 e 1363

  Principi di interpretazione del contratto (comune intenzione delle parti e criterio teleologico): rilevanti per individuare l'oggetto contrattuale, ma non sono idonei a sovvertire la distinzione fiscale tra cessione di edificio e cessione di terreno edificabile se dall'atto risulta oggetto la vendita di un fabbricato.

• Codice di procedura civile, art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3

  Norma invocata per l'impugnazione in cassazione (violazione di norme sul diritto civile applicabili), utilizzata dall'Agenzia per contestare l'interpretazione contrattuale della C.T.R.

• D.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, comma 1-quater (contributo unificato)

  Regole sul contributo unificato: la Corte conferma che l'obbligo di versare l'ulteriore contributo non ricade sulle Amministrazioni dello Stato per le particolari modalità di prenotazione a debito.

Massime di principio

• La distinzione fiscale fondamentale è tra 'terreno suscettibile di utilizzazione edificatoria' (soggetto a plusvalenza ex art. 67 TUIR) e 'terreno su cui insiste un fabbricato' (cessione dell'edificio): la cessione dell'edificio non può essere automaticamente riqualificata come cessione di terreno edificabile.
• Ai fini fiscali conta la destinazione urbanistica e lo stato di fatto al momento della cessione: la capacità edificatoria rileva se è la funzione originaria del terreno nella pianificazione, non se è eventualmente sviluppabile con interventi futuri o permessi ottenuti dopo la vendita.
• Elementi come il prezzo elevato, la presenza di permessi edilizi, clausole contrattuali di demolizione e ricostruzione o la demolizione operata dall'acquirente non sono di per sé sufficienti a trasformare la natura giuridica della cessione ai fini tributari.
• Se si vuole sostenere la qualificazione della cessione come cessione di terreno edificabile è necessario provare che l'oggetto negoziale fosse effettivamente il terreno e non l'edificio (testo contratto chiaro, documentazione urbanistica che qualifichi il bene come terreno non edificato/assegnato come diverso, valutazioni catastali e peritali congrue).
• La valutazione deve privilegiare elementi oggettivi e anteriori alla cessione (stato catastale, destinazione urbanistica vigente alla data di stipula, natura dell'oggetto desumibile dal contratto) piuttosto che elementi soggettivi o successivi legati all'iniziativa dell'acquirente.
• Il rischio fiscale relativo alla potenzialità edificatoria residua grava essenzialmente sull'acquirente, mentre il venditore di un fabbricato è assoggettato al regime previsto per la cessione di edificio.
• In sede di contenzioso, la mutata prassi dell'Amministrazione (circolare 23/E/2020) conferma l'orientamento giurisprudenziale contrario alla riqualificazione automatica delle vendite di edifici in vendite di terreni edificabili.
• Nei giudizi di cassazione il decesso di una parte dopo l'instaurazione del processo non interrompe il procedimento: il giudizio prosegue anche se la parte muore prima dell'udienza.