Cassazione Civile, Sentenza n. 2039/2022 del 25/01/2022

Esito

La controversia

Impugnazione dell'avviso di accertamento per carenza di motivazione ai sensi dell'art. 7 della legge 212/2000: l'avviso non forniva puntuali riferimenti giuridici né indicazioni dettagliate sugli importi dovuti per ciascun titolo (imposte, sanzioni, interessi e voce "entr.event. dell'Agenzia"), limitandosi a enunciare criteri astratti senza ricostruzione degli elementi concreti che giustificano la pretesa tributaria.

La decisione

La Corte ha ritenuto fondati il terzo, quarto e quinto motivo di ricorso relativi alla violazione dell'art. 7 della legge 212/2000. Ha cassato la sentenza della CTR che aveva ritenuto legittimo l'avviso e, non essendovi bisogno di ulteriori accertamenti di fatto, ha deciso nel merito accogliendo l'originario ricorso del contribuente. Ha compensato le spese del merito e condannato l'Agenzia delle Entrate a rimborsare al contribuente le spese del giudizio di legittimità per C 5.500,00 oltre oneri di legge e C 200,00 per esborsi.

Norme richiamate

• art. 7 della legge 212/2000 (Statuto dei diritti del contribuente)

  art. 7, comma 1, legge 212/2000

  La motivazione dell'atto impositivo deve permettere al contribuente di conoscere esattamente la pretesa impositiva (petitum e causa petendi). Una enunciazione astratta dei criteri non è sufficiente; la motivazione deve essere completa ab origine e non può essere integrata successivamente nel giudizio.

• artt. 5 e 22 del d.P.R. 131/1986

  artt. 5 e 22 d.P.R. 131/1986

  Norme richiamate dall'avviso per la determinazione delle imposte di registro; la sentenza sottolinea che il richiamo senza concreta spiegazione dei calcoli non soddisfa l'obbligo motivazionale.

• art. 69 del d.P.R. 131/1986

  Ulteriore disposizione richiamata nell'avviso; il riferimento formale alla norma non supplisce alla mancanza di indicazioni puntuali sugli importi dovuti per ciascun atto.

• art. 25 del d.P.R. 642/1972

  Norma eventualmente richiamata per imposta di bollo; la Corte evidenzia che l'indicazione delle norme senza la quantificazione distinta per ciascun atto è insufficiente ai fini della motivazione.

• art. 3 della l. 241/1990

  Stabilisce che la motivazione concerne le ragioni che hanno determinato la decisione dell'amministrazione, collocando temporalmente la motivazione al momento di emanazione dell'atto e impedendo la "motivazione postuma".

• art. 21-octies della l. 241/1990

  art. 21-octies, legge 241/1990

  La Corte esclude l'applicabilità di tale disposizioni (rectius: della norma che consente la non annullabilità in caso di violazioni di forma quando il contenuto non poteva essere diverso) agli atti tributari non motivati: il vizio di motivazione non può essere sanato con tale istituto.

• art. 18 del d.lgs. 546/1992

  Imposta che il contribuente specifichi i motivi di impugnazione nel ricorso di primo grado, presupponendo che l'atto contenga le ragioni della pretesa; conferma l'impossibilità di lasciare il ricorso "al buio" se l'atto non è adeguatamente motivato.

• artt. 23 e 32 del d.lgs. 546/1992

  artt. 23 e 32, d.lgs. 546/1992

  Consentono all'amministrazione di produrre in giudizio elementi di prova richiamati nell'atto impositivo e di dedurne di nuovi nei limiti consequenziali ai motivi di ricorso; presuppongono però che tali elementi siano compiutamente indicati nell'avviso originario.

Massime di principio

• Un avviso di accertamento deve contenere una motivazione esaustiva ab origine: indicazioni giuridiche puntuali e la quantificazione distinta degli importi dovuti per ciascun titolo (imposte, sanzioni, interessi, ecc.).
• La mera enunciazione di criteri astratti su cui si basa l'accertamento non è sufficiente: la descrizione degli elementi concreti che fondano la pretesa è necessaria per garantire il diritto di difesa del contribuente.
• La motivazione dell'atto non può essere "integrata" o "rimediate" con documentazione prodotta successivamente in giudizio: la motivazione è requisito intrinseco all'atto e deve essere presente al momento della sua emanazione.
• Il vizio di motivazione negli atti tributari è un vizio rilevante (di frontiera tra forma e merito) che può determinare l'annullamento dell'atto e la restituzione dell'onere probatorio all'amministrazione.
• Gli istituti che consentono di non annullare provvedimenti per vizi formali quando il contenuto non poteva essere diverso (art. 21-octies l. 241/1990) non sono generalmente applicabili per sanare un avviso tributario privo di motivazione adeguata.