Cassazione Civile, Sentenza n. 5969/2022 del 23/02/2022

Esito

La controversia

Impugnazione della sentenza della CTR che aveva rigettato l'appello della contribuente avverso l'avviso di accertamento IVA 2009: l'Amministrazione contestava la non imponibilita' IVA delle cessioni di carburante a natanti da diporto per uso non privato, rilevando plurime carenze contabili e documentali (mancata tenuta del registro di carico/scarico, mancata compilazione dei "memorandum", mancata tenuta del libretto di controllo), oltre a dedotte eccezioni pregiudiziali (mancata consegna del verbale prodromico, permanenza degli accertatori oltre il termine previsto dall'art. 12 comma 5 legge 212/2000, decadenza/prescrizione). La contribuente ha proposto ricorso per cassazione con cinque motivi

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato il ricorso. Ha confermato che l'agevolazione IVA richiamata (art. 8-bis DPR 633/1972 lett. d) non trova applicazione senza la prova dei requisiti e che le prescrizioni di normativa secondaria (DM 16/11/1995 n. 577) sono vincolanti per i distributori: la mancata tenuta del registro, dei memorandum e del libretto di controllo ha impedito alla contribuente di dimostrare il diritto alla non imponibilita'. Le eccezioni pregiudiziali sono state ritenute infondate dalla CTR e la Cassazione non ha accolto i motivi procedurali, rilevando inoltre che la questione dell'omesso esame di fatti decisivi e' improponibile per effetto della "doppia conforme" (art. 348-ter c.p.c.). Le censure sul principio di proporzionalita' e sul presunto "bis in idem" in relazione a sanzioni amministrative e penali sono state giudicate infondate, ribadendo che le sanzioni tributarie sono di natura amministrativa e che l'accertamento impositivo per il recupero dell'imposta non costituisce duplicazione penalmente rilevante nella fattispecie. Per questi motivi il ricorso e' stato respinto; nulla per le spese a causa della tardiva costituzione dell'Agenzia

Norme richiamate

• DPR 633/1972, art. 8-bis

  Sono assimilate alle cessioni all'esportazione... lett. d) ... le forniture destinate al loro rifornimento e vettovagliamento

  La Corte ha ritenuto che la norma, pur rendendo non imponibili determinate forniture, esclude le "unità da diporto" di cui alla L. 11/2/1971 n.50 e richiede la prova dei presupposti per l'applicazione dell'agevolazione

• L. 11/02/1971 n. 50, art. 1

  Definizioni di "unita' da diporto", "nave da diporto", "imbarcazione da diporto", "natante da diporto"

  Utilizzata per definire la tipologia di natante esclusa dall'assimilazione di cui all'art. 8-bis e per delineare i limiti dell'agevolazione

• DM 16/11/1995 n. 577, art. 4

  L'esercente l'impianto... deve tenere un apposito registro di carico e scarico... e compilare un apposito "memorandum" per i rifornimenti; il libretto di controllo deve essere tenuto a bordo dalle imbarcazioni

  La Corte ha considerato obbligatorie le prescrizioni regolamentari: la mancata tenuta del registro, dei memorandum e del libretto di controllo impedisce alla contribuente di dimostrare il diritto all'agevolazione IVA

• Codice civile, art. 2697

  Richiamato come principio: l'onere della prova di fatti che legittimano l'esenzione grava sul soggetto che la invoca (qui, il contribuente)

• Codice di procedura civile, art. 348-ter

  (norma citata riguardo alla "doppia conforme")

  La Corte ha ritenuto che, essendo il giudizio di merito caratterizzato da pronuncia doppia conforme tra primo e secondo grado, il ricorso che deduce l'omesso esame di fatti decisivi e' improponibile ai sensi di tale disciplina

• D.lgs. n. 471/1997 e D.lgs. n. 472/1997

  (citati in relazione alla natura delle sanzioni tributarie)

  Usati per affermare che le sanzioni tributarie sono di natura amministrativa e non penal-penale, con conseguente ricaduta sulla non applicabilita' automatica del divieto del "bis in idem" nella fattispecie

• Direttiva UE 2003/96/CE

  (richiamata tramite giurisprudenza in relazione all'interpretazione dell'esenzione)

  Richiamata per sostenere che le disposizioni nazionali andrebbero interpretate conformemente al diritto UE; la Corte ha fatto riferimento a precedente giurisprudenza secondo cui l'onere probatorio spetta al soggetto che invoca l'esenzione

• Legge 27 luglio 2000, n. 212 (Statuto del contribuente), art. 12 comma 5

  (citata in relazione alla durata della presenza degli accertatori presso la sede)

  L'eccezione relativa a eventuale permanenza oltre il termine e' stata avanzata ma ritenuta infondata dal giudice di merito e non accolta in cassazione

• D.P.R. 115/2002, art. 13 comma 1-quater

  (menzionato nel dispositivo in tema di contributo unificato)

  Richiamato per dare atto dei presupposti processuali per l'eventuale versamento aggiuntivo del contributo unificato da parte della ricorrente

Massime di principio

• Il contribuente che invoca una non imponibilita' IVA o altra agevolazione fiscale ha l'onere della prova: senza la documentazione richiesta dalle norme secondarie (es. registro, memorandum, libretto di controllo) l'agevolazione non puo' essere riconosciuta
• Le previsioni regolamentari (come il DM 577/1995) che impongono obblighi formali ai distributori di carburante sono vincolanti e la loro inosservanza giustifica l'accertamento
• Se il giudizio di merito presenta una "doppia conforme" (prima e secondo grado allineati), talune censure in cassazione (es. omissione di esame di fatti decisivi) possono essere improponibili per effetto dell'art. 348-ter c.p.c.
• Le contestazioni sul principio di proporzionalita' dell'atto impositivo e sul "bis in idem" devono distinguere tra sanzioni amministrative tributarie e sanzioni penali: la semplice richiesta di recupero dell'imposta non costituisce di per sé duplicazione penal-penale
• In controversie relative ad agevolazioni con profili comunitari, occorre tener conto della giurisprudenza europea: pero' la conformita' al diritto UE non solleva l'onere probatorio del contribuente rispetto alle prescrizioni nazionali e secondarie
• In situazioni analoghe e' opportuno prevenire il contenzioso documentando scrupolosamente le operazioni agevolate (tenuta dei registri, memorandum numerati, libretto di controllo autenticato), onde evitare che l'Amministrazione possa legittimamente disconoscere l'agevolazione