Cassazione Civile, Sentenza n. 5691/2022 del 22/02/2022

Esito

La controversia

La controversia riguarda la legittimità di una cartella di pagamento emessa nei confronti della società "consolidante" sulla base di avvisi di accertamento di "secondo livello" divenuti definitivi per mancata impugnazione. La contribuente ha invocato l'estensibilità degli effetti favorevoli ottenuti dalla sentenza pronunciata sulla posizione della sua partecipata (la "consolidata") al proprio carico, richiamando l'art.1306 cod. civ. e la giurisprudenza che ammette l'estensione del giudicato tra condebitori solidali. L'Amministrazione ha sostenuto la legittimità della cartella stante la definitività degli avvisi di secondo livello (regime anteriore alle modifiche introdotte dall'art.35, DL 78/2010). Sono stati inoltre sollevati profili di merito relativi a riprese per indebita deduzione di accantonamenti e costi non documentati (artt. 17, 105, 107 TUIR e norme del DPR n.600/1973).

La decisione

La Corte ha accolto il primo motivo del ricorso principale proposto dall'Amministrazione (conseguentemente ha censurato la sentenza impugnata), ha dichiarato inammissibile il ricorso incidentale proposto dalla contribuente, ha cassato la sentenza della CTR e ha rinviato la causa alla CTR della Lombardia, in diversa composizione, per nuovo esame anche in ordine alla liquidazione delle spese e con istruzioni di valutare il tema dello ius superveniens (art.8, comma 1, legge n.23/2014) sulle sanzioni. La Corte ha altresì enunciato principi di diritto: è legittima l'emissione di cartella nei confronti della consolidante conseguente alla mancata impugnazione dell'avviso di secondo livello nel regime anteriore all'art.35 DL 78/2010; tuttavia l'estensione degli effetti di una pronuncia favorevole resa per la consolidata alla consolidante richiede che i soggetti siano distinti e che la sentenza sia passata in giudicato; la mera decisione non definitiva non può estendere i suoi effetti su atti impositivi divenuti definitivi per mancata impugnazione.

Norme richiamate

• decreto-legge 31 maggio 2010 n. 78, art.35, comma 4

  La norma ha introdotto, con effetti dal 1° gennaio 2011, la rettifica delle dichiarazioni dei soggetti aderenti al consolidato nazionale (art.40-bis DPR 600/1973). Nel caso in esame la disciplina non è applicabile ratione temporis al periodo d'imposta 2005; pertanto si è deciso nel regime previgente.

• d.P.R. n. 600/1973, art.40-bis

  Norma richiamata dalla modifica del 2010 per la rettifica delle dichiarazioni dei soggetti aderenti al consolidato; non applicabile al periodo dedotto nel caso concreto.

• d.P.R. n.600/1973, art.43

  Individua i termini di accertamento tributario; i termini raddoppiati sono rilevanti per la determinazione della definitività degli atti impositivi.

• d.P.R. n.633/1972, art.57

  Riferito al raddoppio dei termini d'accertamento per l'IVA, citato in relazione all'estensione degli effetti del raddoppio anche alla consolidante in ragione della solidarietà.

• codice civile, art.1306, comma 1 e 2

  La Corte interpreta l'art.1306 come applicabile per l'estensione degli effetti del giudicato tra condebitori solidali soltanto quando si tratti di soggetti distinti (consolidante vs consolidata) e quando la sentenza favorevole sia passata in giudicato; non è applicabile se il medesimo soggetto è contemporaneamente consolidante e consolidata o se manca il passaggio in giudicato.

• codice civile, art.1304, comma 1

  Riferimento analogico alla solidarietà e agli effetti estensivi delle decisioni fra coobbligati; utilizzato dalla giurisprudenza per estendere effetti di accertamenti e atti conciliativi.

• legge n.23/2014, art.8, comma 1

  Richiamata come tema residuo (ius superveniens) da valutare in sede di rinvio quanto alle sanzioni: la Corte ha disposto che detta questione sarà esaminata dal giudice del rinvio.

• TUIR (D.P.R. 917/1986), artt.17, 105, 107

  Norme richiamate nei motivi incidentali della contribuente relativi alla ripresa per indebita deduzione di accantonamenti (art.17 lett. a) e principi correlati); la Corte ha ritenuto tali censure inammissibili o comunque assorbite dalla decisione sul primo motivo principale.

• d.P.R. n.600/1973, artt.13, 16, 22

  Norme richiamate in relazione alla contestazione di costi non documentati; questioni di merito considerate precluse dalla definitività degli atti imposti alla consolidante.

• codice di procedura civile, art.360 (primo comma, nn.1,3,4)

  Articoli invocati nei motivi di cassazione incidentali per violazione di legge e vizio di motivazione; la Corte ha ritenuto tali motivi inammissibili o assorbiti in relazione alla decisione sul primo motivo principale.

Massime di principio

• Nel regime anteriore all'art.35 DL 78/2010 (anteriore al 1/1/2011) è legittima l'emissione di una cartella di pagamento nei confronti della consolidante quando l'avviso di accertamento di "secondo livello" a suo carico sia divenuto definitivo per mancata impugnazione.
• L'art.1306 c.c. (estensione del giudicato tra condebitori solidali) può operare per estendere gli effetti di una pronuncia favorevole ottenuta da un coobbligato soltanto se: a) i soggetti sono persone distinte (non la stessa società che riveste entrambe le qualità) e b) la sentenza è passata in giudicato; la mera decisione non definitiva non produce effetti estensivi sugli atti amministrativi divenuti definitivi.
• La definitività di un atto amministrativo per mancata impugnazione non equivale al giudicato; il giudicato formale (passaggio in giudicato di una sentenza) ha valore prevalente e può estendersi, se ricorrono le condizioni, su rapporti tra coobbligati.
• Se una società è contemporaneamente consolidante e consolidata, non è possibile utilizzare l'estensione del giudicato fra condebitori per opporre automaticamente all'Amministrazione gli effetti favorevoli ottenuti con il ricorso relativo alla posizione "della stessa" società in altra veste.
• Questioni di merito (es. deduzioni, documentazione dei costi) possono risultare precluse o inammissibili in sede di cassazione se basate su presupposti che la sentenza impugnata ha ritenuto operanti a seguito della definitività di atti impositivi; il giudice dovrà valutare eventuali profili ulteriori solo se ricorrono i presupposti giuridici stabiliti dalla Cassazione.