Sentenza del 10/05/2023 n. 3051 - Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania

Esito

La controversia

Impugnazione dell'avviso di accertamento IMU per l'anno 2015 notificato il 19.4.2021, con dedotta decadenza del termine quinquennale previsto dall'art.1, comma 161, L. n. 296/2006 (scadenza ordinaria 31.12.2020). La ricorrente deduceva che il termine fosse spirato anche tenendo conto della sospensione disposta dalla disciplina emergenziale COVID-19, lamentando errata applicazione da parte della CTP dell'art. 68 del D.L. n. 18/2020 (sospensione dei termini dei versamenti dall'8.3.2020 al 31.8.2020, poi prorogato), mentre la sospensione rilevante per i termini di liquidazione, controllo, accertamento e riscossione è quella più contenuta prevista dall'art. 67 del D.L. n. 18/2020 (dall'8.3.2020 al 31.5.2020, 85 giorni). La questione giuridica centrale è se per la decorrenza del termine quinquennale di decadenza, nel caso in cui l'atto non fosse ancora stato notificato, si applichi la sospensione più ampia dei termini dei versamenti (art. 68) o la sospensione specifica dei termini di accertamento/liquidazione (art. 67).

La decisione

La Corte territoriale ha accolto l'appello della contribuente, ritenendo fondata la distinzione tra le due fattispecie: l'art. 68 disciplina la sospensione dei termini dei versamenti, ma non prolunga i termini di liquidazione, controllo, accertamento e riscossione quando il relativo diritto non è ancora maturato; per questi ultimi trova applicazione l'art. 67 che ha previsto la sospensione limitata dall'8.3.2020 al 31.5.2020 (85 giorni). Ne consegue che il termine quinquennale decadenziale, ordinariamente scadente il 31.12.2020, doveva essere prorogato solo di 85 giorni e dunque l'avviso notificato il 19.4.2021 è tardivo (oltre il termine ultimo del 26.3.2021). L'appello è pertanto accolto e il ricorso della contribuente viene accolto; le spese dei due gradi sono compensate.

Norme richiamate

• art. 1, comma 161, L. 27/12/2006, n. 296

  Gli avvisi di accertamento in rettifica o d'ufficio devono essere notificati, a pena di decadenza, entro il 31 dicembre del quinto anno successivo a quello in cui la dichiarazione o il versamento sono stati o avrebbero dovuto essere effettuati.

  Dispone il termine quinquennale di decadenza per gli enti locali; la decorrenza del termine è centrale per valutare la decadenza dell'accertamento IMU.

• art. 68, D.L. n. 18/2020

  Sospende i termini dei versamenti scadenti dall'8.3.2020 al 31.8.2020 (poi prorogato), applicabile ai versamenti derivanti da cartelle e avvisi; non deve essere interpretato come sospensione automatica dei termini di liquidazione/accertamento quando l'atto non è ancora stato notificato.

• art. 67, D.L. n. 18/2020

  Sospende, per il periodo dall'8.3.2020 al 31.5.2020, i termini relativi alle attività di liquidazione, controllo, accertamento, riscossione e contenzioso da parte degli uffici degli enti impositori; è la norma rilevante per prorogare i termini decadenziali degli atti non ancora notificati.

• art. 157, D.L. n. 34/2020

  Prevede la 'scissione' tra termine di emissione e termine di notifica per alcuni atti in scadenza tra l'8.3.2020 e il 31.12.2020; tuttavia, per gli atti di accertamento degli enti locali tale disciplina non si applica ai sensi del comma 7-bis.

• art. 1, comma 792, L. n. 160/2019

  Richiamata perché l'accertamento impugnato è stato emesso ai sensi di questa norma per omesso pagamento IMU; rileva ai fini della tipologia di atto e delle conseguenze sul termine decadenziale.

• art. 12, L. n. 159/2015

  Richiamata dal D.L. 18/2020 (art. 68) per stabilire che la sospensione dei termini di versamento comporta, per un corrispondente periodo, la sospensione dei termini processuali e dei termini di prescrizione e decadenza in materia di liquidazione, controllo, accertamento, contenzioso e riscossione, nei limiti e secondo l'ambito di applicazione indicato.

• D.L. 99/2021

  Ha prorogato il termine di sospensione previsto dall'art. 68 fino al 31.8.2021; tale proroga riguarda la sospensione dei termini dei versamenti, ma non sostituisce la specifica sospensione degli atti di accertamento prevista dall'art. 67.

Massime di principio

• Distinguere sempre tra sospensione dei termini per i versamenti (art. 68 D.L. 18/2020) e sospensione dei termini per le attività di liquidazione, accertamento, controllo e riscossione (art. 67 D.L. 18/2020): per gli atti non ancora notificati si applica l'art. 67.
• Per gli avvisi di accertamento degli enti locali, se l'atto non era ancora stato notificato prima dell'8.3.2020, il termine di decadenza quinquennale va prorogato secondo i 85 giorni indicati dall'art. 67 (8.3.2020-31.5.2020), non secondo i periodi più lunghi previsti per la sospensione dei versamenti.
• La scissione tra termine di emissione e termine di notifica prevista dall'art. 157 D.L. 34/2020 non si applica agli atti degli enti locali (comma 7-bis), per cui non può essere invocata per prolungare la validità di un accertamento comunale salvo prova di eccezionali casi di indifferibilità e urgenza.
• La prova della spedizione o della consegna dell'atto entro il termine utile spetta a chi pretende la tempestività (concessionario/ente): è necessario conservare e produrre documenti che attestino la data di invio/affidamento al servizio postale o all'agente della riscossione.
• Se le norme emergenziali risultano contraddittorie o complesse, i giudici possono valutare l'interpretazione più favorevole al contribuente e, in caso di difficoltà interpretative oggettive e assenza di orientamenti univoci, può essere disposta la compensazione delle spese.
• Prassi operativa: calcolare le scadenze decadenziali partendo dalla data ordinaria di scadenza e sommando la sospensione corretta (art. 67 per termini di accertamento non ancora nati; art. 68 per termini dei versamenti già maturati), e richiedere sempre prova documentale di spedizione/affidamento per gli atti notificati in prossimità delle scadenze prorogate.