Sentenza del 23/10/2023 n. 29346 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia contestava l'irrogazione delle sanzioni ex D.L. n.16/2012, art.8, comma 2, per fatturazione di operazioni oggettivamente inesistenti nel 2009: dalle verifiche risultava che Green Network Spa aveva organizzato una rete di società che effettuavano compravendite circolari di energia elettrica (quantità comprata pari a quella venduta, corrispettivi coincidenti), configurando la fittiziosità delle vendite e la non deducibilità dei costi.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il ricorso dell'Agenzia, ritenendo che la Commissione tributaria regionale avesse erroneamente rifiutato di valutare nel merito la prova presuntiva offerta dall'amministrazione finanziaria e si fosse limitata a motivare in termini esclusivamente formali (richiamando la disciplina regolamentare del mercato elettrico e l'archiviazione penale relativa a fatti similari). La Corte ha affermato che: 1) il giudice tributario deve valutare complessivamente e singolarmente gli indizi ai sensi dell'art.2729 c.c.; 2) il decreto di archiviazione penale non vincola il giudice tributario e può valere solo come elemento indiziario valutabile nel contesto; 3) vizi di notifica lamentati erano nullità sanabili. La sentenza impugnata è stata cassata e la causa rinviata alla Commissione tributaria regionale di secondo grado della Lombardia, in diversa composizione, anche per la liquidazione delle spese.

Norme richiamate

• D.L. n.16 del 2012, art. 8, comma 2

  Norma richiamata quale base per l'irrogazione delle sanzioni in caso di fatture relative ad operazioni inesistenti; applicabile se emerge l'inesistenza oggettiva delle operazioni e la non deducibilità dei costi.

• Codice civile, art. 2697

  Rinvio al principio generale sulla ripartizione dell'onere della prova (chi vuole far valere un fatto deve provarlo). La sentenza rileva che il contribuente non ha fornito prova dell'economicità delle operazioni contestate.

• Codice civile, art. 2729

  Disciplina della prova per presunzioni; il giudice deve valutare l'idoneità inferenziale dei singoli indizi e della loro combinazione. La Corte ha censurato il giudice di merito per non aver effettuato tale valutazione complessiva.

• D.P.R. n.917 del 1986, art. 109, commi 1 e 4

  Norme sul trattamento fiscale dei costi/deduzioni richiamate nella vicenda (contestazione della deducibilità dei costi d'acquisto).

• Codice di procedura civile, art. 291

  Previsione della rinnovazione della notificazione per sanare la nullità; la Corte ricorda che la nullità della notifica al precedente difensore è sanabile con costituzione o con rinnovazione dell'atto.

• Codice di procedura civile, art. 348 ter, comma 5

  Disciplina della 'doppia conforme' (preclusione di censura per motivi di fatto quando vi siano due gradi concordi). La Corte ha rilevato che tale disciplina non si applica qui perché non si tratta di mera rivalutazione in fatto dell'accertamento del giudice del gravame.

• Codice di procedura civile, art. 360, comma 1, n. 3

  Fondamento del ricorso per cassazione per violazione di norme di diritto o per falsa applicazione; utilizzato dalla ricorrente per censurare la valutazione della prova presuntiva e l'erronea considerazione dell'archiviazione penale.

• Codice di procedura penale, art. 654

  Il decreto di archiviazione non ha autorità di cosa giudicata e non vincola il giudice tributario; può essere valutato liberamente come elemento indiziario.

• Codice di procedura penale, art. 408

  Norma relativa al decreto di archiviazione; richiamata per sottolineare che l'archiviazione non impedisce una diversa qualificazione del fatto in sede tributaria.

Massime di principio

• La sola conformità formale alle regole del mercato (es. operazioni a termine, compensazioni, assenza di consegna fisica, mancata registrazione su piattaforme) non esclude che il giudice tributario accerti la fittiziosità delle operazioni quando emergono indizi oggettivi contrari alla loro effettività.
• La prova presuntiva deve essere valutata sia singolarmente che nel loro insieme: il giudice deve esaminare l'idoneità inferenziale di ciascun indizio e della loro combinazione ai sensi dell'art.2729 c.c.; una motivazione che si limiti a considerazioni astratte sul mercato è insufficiente.
• Un decreto di archiviazione penale non ha efficacia vincolante nel processo tributario e può essere preso in considerazione solo come elemento indiziario all'interno di una valutazione complessiva.
• Se l'amministrazione fiscale dimostra una serie di indizi (es. operazioni circolari, perfetta parità di costi e ricavi, preordinazione, assenza di rischio d'impresa) incombe sul giudice l'obbligo di valutare concretamente se tali elementi sono idonei a dimostrare l'inesistenza oggettiva; la mancata valutazione comporta vizio di motivazione impugnabile.
• Vizi relativi alla notifica al precedente difensore, quando configurati come nullità, sono sanabili mediante costituzione o rinnovazione dell'atto (art.291 c.p.c.); pertanto, tali profili non impediscono automaticamente la trattazione del ricorso sostanziale.
• La valutazione sulla deducibilità dei costi e sull'applicabilità delle sanzioni richiede un accertamento fattuale concreto dell'effettività delle operazioni, non solo l'analisi delle regole tecniche del mercato di riferimento.
• In casi simili, chi assume la responsabilità della pretesa fiscale deve documentare e collegare gli indizi in modo che risulti provata, anche per presunzioni, la non corrispondenza tra la forma apparente delle operazioni e la loro sostanza economica.