Tribunale, Sentenza T-816/17

Aiuti di Stato e ruling fiscale Amazon in Lussemburgo

Il Tribunale, in cause riunite proposte dal Granducato di Lussemburgo e da Amazon, ha esaminato la decisione della Commissione che qualificava come aiuto di Stato un ruling fiscale lussemburghese relativo alla remunerazione infragruppo tra LuxOpCo e LuxSCS. La controversia riguardava l’applicazione del principio di libera concorrenza ai fini della determinazione del prezzo di trasferimento e dell’imponibile della LuxOpCo.

Fatti e procedimento amministrativo

Nel 2006 il gruppo Amazon aveva ristrutturato le proprie attività europee creando in Lussemburgo LuxSCS e LuxOpCo. La LuxSCS deteneva e concedeva in licenza beni immateriali; la LuxOpCo operava come sede europea e principale operatore delle attività di vendita al dettaglio e servizi online. Nel 2003 Amazon aveva chiesto all’amministrazione fiscale lussemburghese un ruling sul metodo di calcolo della royalty da corrispondere dalla LuxOpCo alla LuxSCS; il ruling fu approvato nel 2003, prorogato nel 2010 e applicato fino al 2014.

Nel 2017 la Commissione adottò la decisione 2018/859, ritenendo che il ruling e la successiva accettazione delle dichiarazioni fiscali annuali costituissero aiuto di Stato incompatibile e illegittimo, ordinandone il recupero.

Normativa e quadro di riferimento

La Commissione ha ricondotto la misura all’articolo 107, paragrafo 1, TFUE, nel contesto dell’articolo 108, paragrafo 2, TFUE. Il Tribunale richiama la giurisprudenza costante secondo cui la fiscalità diretta resta di competenza degli Stati membri, ma deve essere esercitata nel rispetto del diritto dell’Unione e, in particolare, delle regole sugli aiuti di Stato. Centrale è anche l’articolo 164, paragrafo 3, della LIR lussemburghese, interpretato dalle autorità fiscali come espressivo del principio di libera concorrenza.

La ricostruzione della Commissione

La Commissione aveva ritenuto che il ruling avesse conferito un vantaggio selettivo perché il metodo di transfer pricing approvato non rifletteva il risultato di mercato. In via principale, sosteneva che la LuxSCS dovesse essere la parte da sottoporre a test ai fini del TNMM; in via subordinata, individuava ulteriori errori metodologici: scelta del metodo di ripartizione degli utili, scelta dell’indicatore di utile e introduzione di un massimale dello 0,55% del fatturato.

Ragionamento del Tribunale sul vantaggio

Il Tribunale ribadisce che, per accertare un vantaggio fiscale, non basta individuare un errore metodologico: la Commissione deve dimostrare che tale errore abbia effettivamente ridotto l’onere fiscale rispetto a quello di una società comparabile operante a condizioni di mercato. Inoltre, le linee guida OCSE non sono vincolanti, ma sono rilevanti come strumento interpretativo; nel caso di specie, per il periodo considerato erano rilevanti soprattutto quelle del 1995, mentre le versioni 2010 e 2017 non potevano essere applicate in quanto tali, specie per strumenti introdotti solo successivamente come le funzioni DEMPE.

LuxSCS: parte da sottoporre a test e applicazione del TNMM

Il Tribunale non ha condiviso l’analisi funzionale della Commissione sulla LuxSCS. Ha rilevato che la LuxSCS deteneva beni immateriali unici e di valore, li sfruttava concedendoli in licenza alla LuxOpCo e partecipava al loro sviluppo tramite l’ARC. Ha inoltre ritenuto che la Commissione avesse artificiosamente contrapposto funzioni "attive" e "passive", distinzione non prevista dalle linee guida OCSE del 1995. Ne consegue che non era giustificato considerare la LuxSCS come parte meno complessa da testare.

Il Tribunale ha anche censurato il modo in cui la Commissione aveva determinato la remunerazione della LuxSCS: la prima componente, limitata alla mera rifatturazione dei costi di adesione e ARC senza margine, non rifletteva il valore di mercato dei beni immateriali; la seconda componente, basata su un margine del 5% tratto dalla relazione FCPT, si riferiva a servizi infragruppo a basso valore aggiunto e non a funzioni comparabili a quelle della LuxSCS.

LuxOpCo: funzioni, beni e rischi

Sul lato della LuxOpCo, il Tribunale ha ritenuto che la Commissione avesse esagerato, ma non inventato, l’ampiezza delle sue funzioni. La LuxOpCo contribuiva allo sviluppo di alcuni beni immateriali, in particolare dell’EFN, accumulava dati clienti e svolgeva un ruolo nel mantenimento e sviluppo del marchio Amazon in Europa; inoltre, adottava decisioni strategiche su assortimento, prezzi e facilità d’uso nell’attività di vendita al dettaglio. Tuttavia, non tutte queste funzioni erano "uniche"; alcune erano piuttosto di valore ma non esclusive, e parte rilevante dello sviluppo tecnologico rimaneva negli Stati Uniti.

Sul piano dei rischi, il Tribunale ha affermato che la LuxSCS non era un mero detentore passivo privo di rischi: sopportava rischi connessi alla proprietà e allo sviluppo dei beni immateriali e rischi finanziari legati all’ARC. La LuxOpCo, invece, sopportava soprattutto i rischi tipici di un rivenditore online e prestatore di servizi. Ciò non bastava però a dimostrare che la LuxOpCo avesse diritto a una remunerazione superiore a quella riconosciuta dal ruling.

Critica delle constatazioni sussidiarie della Commissione

Il Tribunale ha poi esaminato le tre constatazioni sussidiarie.

• Prima constatazione sussidiaria: la Commissione sosteneva che, se entrambe le parti avessero avuto funzioni uniche e di valore, sarebbe stato appropriato il profit split method nella variante dell’analisi del contributo. Il Tribunale ha rilevato che la Commissione non aveva dimostrato, con elementi concreti, che tale metodo avrebbe necessariamente attribuito alla LuxOpCo una remunerazione superiore rispetto a quella risultante dal ruling.
• Seconda constatazione sussidiaria: la Commissione riteneva errata la scelta dei costi di esercizio come indicatore di utile e sosteneva che i costi totali avrebbero dato un risultato più elevato. Il Tribunale ha osservato che la Commissione non aveva dimostrato quale fosse il corretto indicatore né che quello scelto avesse effettivamente ridotto l’imponibile; peraltro, il risultato ottenuto in alcuni anni risultava persino superiore all’utile operativo.
• Terza constatazione sussidiaria: il massimale dello 0,55% del fatturato era certamente privo di razionalità economica, ma la Commissione non aveva dimostrato che esso avesse spinto la remunerazione fuori dalla gamma di libera concorrenza, che pure restava all’interno dell’intervallo individuato dalla relazione di transfer pricing.

Esito e conseguenze

Poiché nessuna delle tre vie argomentative della Commissione dimostrava in modo giuridicamente adeguato un vantaggio selettivo, il Tribunale ha annullato integralmente la decisione impugnata. Le spese sono state poste a carico della Commissione; l’Irlanda, interveniente, sopporta le proprie spese.

Principi affermati

La sentenza conferma che, nelle controversie sugli aiuti di Stato in materia fiscale, la Commissione può controllare i ruling e i prezzi di trasferimento, ma deve provare in concreto l’effetto di riduzione dell’imponibile. Il giudice dell’Unione esige un nesso effettivo tra l’errore metodologico e il vantaggio economico: non è sufficiente dimostrare che il metodo scelto non fosse perfetto o che esistessero alternative teoricamente migliori. In mancanza di una prova adeguata del vantaggio, la qualifica di aiuto di Stato non può reggere.