Sentenza del 05/03/2019 n. 29 - Comm. Trib. Reg. per l'Umbria

Esito

La controversia

La società ha impugnato tre avvisi di accertamento relativi agli anni d'imposta 2012, 2013 e 2014, con cui l'Agenzia delle Entrate aveva recuperato complessivamente euro 307.953,00 di IVA, sanzioni e interessi, ritenendo indebita la detrazione dell'IVA su acquisti di autovetture fatturati da società formalmente interposte e qualificabili come società cartiere o filtro nell'ambito di una frode carosello. La contribuente ha contestato, tra l'altro, la duplicazione dell'accertamento per il 2012, il mancato contraddittorio preventivo, l'omessa allegazione degli atti istruttori e, nel merito, la propria buona fede e l'ordinaria diligenza, sostenendo di aver verificato la regolarità formale dei fornitori e la congruità dei prezzi.

La decisione

La CTP di Perugia aveva respinto il ricorso e la CTR ha respinto anche l'appello. Il Collegio ha ritenuto legittimi gli accertamenti, escludendo la duplicazione perché il precedente atto relativo al 2012 riguardava una diversa contestazione, relativa al regime del margine e ad acquisti da un fornitore estero. Ha inoltre ritenuto sufficiente il contraddittorio svolto e la motivazione degli avvisi, nei quali erano riportati gli elementi essenziali degli atti istruttori richiamati. Nel merito, l'Ufficio ha fornito una pluralità di indizi gravi, precisi e concordanti: società cedenti prive di struttura effettiva, mancati versamenti IVA, assenza di personale e bilanci, sedi inesistenti, rappresentanti irreperibili, vendite sottocosto, irregolarità nei passaggi di proprietà e consegna delle autovetture prima dell'acquisto da parte dei fornitori. La società si era limitata a controlli formali, insufficienti rispetto ai segnali di anomalia. È stata quindi negata la detrazione IVA. L'appello è stato respinto e la società è stata condannata al pagamento di euro 7.000,00 di spese di giudizio.

Norme richiamate

• Art. 51 DPR 633/1972

  Disciplina i poteri dell'Amministrazione finanziaria nelle verifiche e nelle richieste di documentazione ai fini IVA.

• Art. 32 DPR 600/1973

  Consente all'Amministrazione finanziaria di richiedere dati, notizie e documenti utili all'accertamento.

• Art. 57, comma 4, DPR 633/1972

  La censura relativa alla duplicazione dell'accertamento è stata respinta perché il precedente atto riguardava una diversa violazione e un diverso presupposto impositivo.

• Art. 41-bis, comma 1, DPR 600/1973

  Secondo la giurisprudenza richiamata, l'accertamento parziale può essere integrato anche senza la specificazione di nuovi elementi, diversamente dall'integrazione dell'accertamento generale prevista dall'art. 43, comma 3.

• Art. 43, comma 3, DPR 600/1973

  Per l'integrazione o modificazione di un accertamento generale sono normalmente richiesti nuovi elementi, requisito non ritenuto applicabile al caso concreto.

• Art. 12, comma 7, legge 212/2000

  In materia IVA, l'assenza o l'insufficienza del contraddittorio preventivo non determina automaticamente l'invalidità dell'atto: il contribuente deve dimostrare la cosiddetta prova di resistenza, indicando quali difese o elementi avrebbero potuto condurre a un esito diverso.

• Art. 7 legge 212/2000

  L'obbligo di allegazione degli atti richiamati nella motivazione sussiste per gli atti non conosciuti dal contribuente e quando non ne siano riprodotti i contenuti essenziali. Nel caso concreto, gli avvisi riportavano sufficienti stralci degli atti istruttori.

• Art. 3 legge 241/1990

  Richiamato in relazione all'obbligo di motivazione degli atti amministrativi; la CTR ha ritenuto adeguatamente motivati gli avvisi.

• Art. 36, comma 1, D.L. 41/1995

  Riguarda il regime del margine per le autovetture usate; la CTR ha distinto tale disciplina dalla contestazione concernente la frode carosello e l'inesistenza soggettiva delle operazioni.

• Principi UE e giurisprudenza della Corte di giustizia in materia di frodi IVA

  Il diritto alla detrazione può essere negato quando il soggetto passivo sapeva o avrebbe dovuto sapere, usando la diligenza esigibile, che l'acquisto si inseriva in una frode IVA.

• Cass. 9851/2018

  Una volta che l'Ufficio abbia fornito un quadro indiziario grave, preciso e concordante sulla frode e sulla conoscibilità della stessa, spetta al contribuente dimostrare di aver adottato la massima diligenza esigibile da un operatore accorto, in modo ragionevole e proporzionato al caso concreto.

• Cass. 30148/2017

  Nelle operazioni soggettivamente inesistenti il contribuente deve provare di non sapere che il soggetto che emetteva la fattura non era il reale fornitore dei beni.

• Cass. SS.UU. 24823/2015; Cass. 20267/2017; Cass. 12071/2017

  La mancata instaurazione del contraddittorio preventivo nei tributi armonizzati non comporta di per sé l'annullamento dell'atto; il contribuente deve dimostrare concretamente la rilevanza del contraddittorio omesso.

• Cass. 15625/2015 e Cass. 6871/2016

  L'Amministrazione deve allegare gli atti richiamati nella motivazione quando il contribuente non ne abbia già conoscenza e quando non siano riprodotti i loro contenuti essenziali.

Massime di principio

• Nelle frodi carosello, l'Amministrazione deve prima dimostrare, anche mediante presunzioni, la fittizietà del fornitore e gli elementi che rendevano conoscibile la frode. Gli indizi devono essere gravi, precisi e concordanti.
• Dopo tale dimostrazione, l'onere probatorio si sposta sul contribuente, che deve provare non una semplice ignoranza della frode, ma l'adozione di una diligenza qualificata e proporzionata alla propria attività e alle anomalie concrete.
• I controlli meramente formali, come la verifica della partita IVA o dell'iscrizione alla Camera di Commercio, possono non essere sufficienti quando esistono segnali di rischio quali prezzi costantemente sottocosto, assenza di personale o strutture, irregolarità nella disponibilità dei beni e fornitori privi di effettiva operatività.
• La buona fede non è valutata in astratto né automaticamente riconosciuta sulla base della regolarità delle fatture: occorre verificare caso per caso se un operatore diligente avrebbe potuto riconoscere l'inserimento dell'operazione in una frode.
• Per difendersi efficacemente, il contribuente dovrebbe documentare verifiche sostanziali sui fornitori, la provenienza e la disponibilità dei beni, la congruità economica delle operazioni, i pagamenti, la logistica, i rapporti commerciali e ogni elemento idoneo a escludere la conoscibilità della frode.
• L'omesso contraddittorio preventivo non determina automaticamente l'invalidità dell'accertamento IVA: è necessario dimostrare quali specifici elementi sarebbero stati introdotti nel contraddittorio e come avrebbero potuto modificare la decisione dell'Ufficio.
• L'Amministrazione può richiamare atti istruttori senza allegarli integralmente se l'avviso ne riporta i contenuti essenziali e consente al contribuente di comprendere la contestazione e di esercitare concretamente il diritto di difesa.
• Un secondo accertamento per la stessa annualità non è necessariamente illegittimo se riguarda violazioni diverse, basi informative differenti o un accertamento parziale integrabile secondo la disciplina applicabile.