Cassazione Civile, Ordinanza n. 27673/2021 del 12/10/2021

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento relativo all'anno d'imposta 2008 con cui l'Ufficio aveva recuperato a tassazione maggiori ricavi nell'ambito dell'attività professionale di medico di base, con conseguente maggiore imponibile ai fini IRES e IRAP. La Commissione tributaria provinciale aveva accolto solo in parte il ricorso del contribuente; la CTR aveva poi respinto l'appello del contribuente. In cassazione sono stati proposti tre motivi: (1) violazione di norme costituzionali, della Carta dei diritti fondamentali UE e dello Statuto del contribuente per mancato esame dell'eccezione relativa all'omesso contraddittorio preventivo e alla mancata osservanza del termine dilatorio di sessanta giorni; (2) violazione dell'art. 2697 c.c. per non avere posto a carico dell'Ufficio la prova della non inerenza dei costi relativi a servizi acquistati da una società terza, nonostante il contribuente avesse prodotto il contratto e la giustificazione dei servizi; (3) violazione di norme sulla sottoscrizione degli avvisi di accertamento, per avere la CTR ritenuto valido l'atto nonostante fosse stato sottoscritto da funzionario delegato privo di qualifica dirigenziale.

La decisione

La Corte ha rigettato integralmente il ricorso. Ha ritenuto infondato il primo motivo perché, trattandosi di tributi non armonizzati (IRPEF e IRAP) e risultando comunque il contraddittorio con l'Ufficio già avvenuto, non operava il termine dilatorio invocato dal contribuente. Ha respinto anche il terzo motivo, affermando che l'avviso di accertamento è validamente sottoscritto dal capo dell'ufficio o da funzionario delegato di carriera direttiva, senza necessità della qualifica dirigenziale, secondo l'orientamento successivo alla sentenza della Corte costituzionale n. 37 del 2015. Ha infine respinto il secondo motivo, osservando che la CTR aveva correttamente applicato il principio per cui l'onere di provare l'esistenza e l'inerenza dei costi dedotti grava sul contribuente, mentre l'Amministrazione deve provare i fatti costitutivi della maggiore pretesa fiscale. Il ricorrente è stato condannato alle spese e al versamento dell'ulteriore contributo unificato, se dovuto.

Norme richiamate

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  Norma richiamata come parametro del motivo di ricorso per cassazione dedotto per violazione e falsa applicazione di legge.

• art. 12, comma 7, L. 27 luglio 2000, n. 212

  Le garanzie procedimentali e il termine dilatorio di sessanta giorni operano solo per accessi, ispezioni e verifiche conclusi con processo verbale di constatazione; non si applicano agli accertamenti a tavolino, salvo il diverso caso dei tributi armonizzati, per i quali il contribuente deve anche indicare concretamente le difese che avrebbe potuto svolgere.

• artt. 41, 47, 48 della Carta dei diritti fondamentali dell'Unione Europea

  Richiamati dal ricorrente a sostegno della doglianza sul contraddittorio, ma la Corte ha escluso la fondatezza della censura nel caso di tributi non armonizzati.

• artt. 3, 24, 53 e 97 Cost.

  Richiamati dal ricorrente a sostegno della doglianza sul contraddittorio e sulla legittimità dell'azione accertativa.

• artt. 5, 6, 7, 20 e 12 L. n. 212 del 2000

  Richiamati dal ricorrente nell'ambito della censura sul procedimento di accertamento e sulle garanzie del contribuente.

• art. 2697 c.c.

  In materia di deducibilità dei costi, l'Amministrazione deve provare i fatti costitutivi della maggiore pretesa tributaria, mentre il contribuente deve provare l'esistenza dei costi deducibili e la loro inerenza all'attività svolta.

• art. 42, commi 1 e 3, d.P.R. n. 600 del 1973

  Gli avvisi di accertamento in rettifica e gli accertamenti d'ufficio devono essere sottoscritti a pena di nullità dal capo dell'ufficio o da altro funzionario delegato di carriera direttiva; non è richiesta la qualifica dirigenziale.

• art. 8, comma 24, d.l. n. 16 del 2012, conv. in L. n. 44 del 2012

  La declaratoria di incostituzionalità di tale disposizione non incide sulla validità degli avvisi sottoscritti da funzionario delegato di carriera direttiva, secondo la giurisprudenza richiamata.

• art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115 del 2002

  Prevede, in caso di rigetto del ricorso, l'obbligo dell'ulteriore contributo unificato se dovuto.

• art. 13, comma 1-bis, d.P.R. n. 115 del 2002

  Richiamato per il collegamento con l'ulteriore importo a titolo di contributo unificato.

Massime di principio

• Il termine dilatorio di sessanta giorni previsto dallo Statuto del contribuente per l'emanazione dell'avviso di accertamento non si applica agli accertamenti a tavolino relativi a tributi non armonizzati; in tali ipotesi la mancata attivazione del contraddittorio non determina, di per sé, invalidità dell'atto.
• Nei tributi armonizzati, la deduzione del mancato rispetto del contraddittorio preventivo richiede anche la specifica indicazione delle difese che il contribuente avrebbe potuto svolgere, poiché occorre dimostrare la concreta lesione del diritto di partecipazione.
• In materia di deducibilità dei costi, il contribuente deve provare l'effettiva esistenza del costo e il requisito dell'inerenza all'attività esercitata; l'Amministrazione deve invece provare gli elementi costitutivi della maggiore pretesa fiscale, ma non è tenuta a dimostrare in via preventiva la non deducibilità di costi solo asseriti dal contribuente.
• Gli avvisi di accertamento sono validamente sottoscritti, ai sensi dell'art. 42 d.P.R. 600/1973, anche da un funzionario delegato appartenente alla carriera direttiva, senza necessità della qualifica dirigenziale.
• La declaratoria di incostituzionalità della disciplina che aveva consentito incarichi dirigenziali nelle agenzie fiscali non travolge la validità degli atti sottoscritti da soggetti comunque legittimati come funzionari delegati di area direttiva.

Come è indicizzato