Circolare n. 34 del 6/08/2012

Riconoscimento delle eccedenze di imposta a credito in annualità con dichiarazione omessa

La circolare affronta il trattamento dei crediti d’imposta maturati in annualità per le quali la dichiarazione sia stata omessa, con particolare attenzione all’IVA e, in modo analogo, alle imposte dirette e all’IRAP. L’obiettivo è individuare le modalità con cui gli Uffici devono procedere al recupero dei crediti indebitamente riportati e, al tempo stesso, riconoscere il credito effettivamente spettante quando ne ricorrano i presupposti, nel rispetto del principio di neutralità fiscale.

Premessa e finalità dell’intervento

L’Amministrazione segnala una problematica ricorrente: contribuenti che riportano in una dichiarazione successiva un’eccedenza a credito maturata in un periodo d’imposta per il quale la dichiarazione era omessa. La circolare chiarisce dunque le condizioni per il riconoscimento di tali crediti e le conseguenti modalità operative per gli Uffici sia in sede di controllo automatizzato sia in sede contenziosa, di mediazione o di conciliazione.

Credito IVA maturato in un anno con dichiarazione omessa

In materia IVA, se il contribuente utilizza in detrazione in una dichiarazione successiva un credito formatosi in un anno per il quale la dichiarazione annuale è omessa, l’Ufficio può legittimamente contestare il riporto del credito ai sensi dell’articolo 54-bis del d.P.R. n. 633/1972. La contestazione può comportare un maggior debito d’imposta o una minore eccedenza detraibile, nonché l’irrogazione della sanzione del 30 per cento prevista dall’articolo 13 del d.lgs. n. 471/1997, riducibile a un terzo se il pagamento avviene entro 30 giorni dalla comunicazione di irregolarità.

La circolare afferma che, in assenza della dichiarazione nell’anno di maturazione, il contribuente non può riportare l’eccedenza di IVA detraibile nell’anno successivo né chiederne il rimborso nelle ipotesi ordinarie previste dall’articolo 30 del d.P.R. n. 633/1972. Il riporto del credito in una dichiarazione successiva viola quindi il presupposto normativo della detrazione.

Effetti del controllo e principio di neutralità IVA

Pur confermando la correttezza del recupero effettuato dagli Uffici, la circolare riconosce che, se il credito è effettivamente esistente e spettante, il contribuente può ottenerne il rimborso in forza del principio di neutralità del sistema IVA. In tale caso il rimborso è esperibile mediante istanza ai sensi dell’articolo 21 del d.lgs. n. 546/1992, entro due anni dal pagamento delle somme richieste con la comunicazione di irregolarità, dalla cartella di pagamento o dall’esito definitivo sfavorevole del contenzioso.

L’Ufficio, nell’esaminare l’istanza, deve verificare la spettanza effettiva del credito mediante richiesta ed esame della documentazione contabile ed extracontabile necessaria, secondo la prassi ordinaria dei controlli sui rimborsi IVA. Resta salva la possibilità di effettuare ulteriori controlli sostanziali successivi. Le strutture che trattano i rimborsi devono segnalare ai settori controlli le posizioni più rilevanti ammesse al rimborso.

Trattamento in sede contenziosa

Le controversie in materia possono originare da cartelle di pagamento emesse a seguito della liquidazione automatizzata oppure dal diniego, espresso o tacito, sull’istanza di rimborso proposta dal contribuente. Nel giudizio, l’Ufficio deve anzitutto difendere la legittimità del proprio operato sulla base degli articoli 30 e 54-bis del d.P.R. n. 633/1972, sostenendo che la sussistenza del credito non incide sul thema decidendum della liquidazione della dichiarazione successiva.

In via prudenziale, l’Ufficio può anche contestare la stessa esistenza del credito indebitamente compensato, così da impedire che il giudice si pronunci sulla spettanza del diritto al rimborso. La circolare precisa che il rimborso potrà essere chiesto solo dopo il pagamento delle somme iscritte a ruolo in esecuzione di una pronuncia definitiva sfavorevole al contribuente.

Mediazione e conciliazione giudiziale

La circolare ammette una definizione delle controversie mediante mediazione, e per le liti di valore superiore a 20.000 euro mediante conciliazione giudiziale. Tali istituti possono essere utilizzati per riconoscere il credito effettivamente spettante, purché il contribuente accetti la legittimità delle imposte, degli interessi e delle sanzioni iscritti a ruolo.

In sede di mediazione è possibile scomputare dall’importo originariamente richiesto il credito IVA ritenuto spettante. Poiché il diritto al credito emerge solo in quella fase, non sono riconoscibili interessi a favore del contribuente. Nell’accordo deve inoltre risultare che i controlli svolti ai fini del riconoscimento del credito non esauriscono i poteri di controllo dell’Amministrazione sull’annualità omessa. Se l’accordo si perfeziona, il contribuente beneficia della riduzione delle sanzioni al 40 per cento ai sensi dell’articolo 48 del d.lgs. n. 546/1992.

Crediti IRPEF, IRES e IRAP maturati in annualità omessa

La circolare estende i medesimi principi anche alle imposte dirette e all’IRAP. Quando in sede di liquidazione delle dichiarazioni dei redditi o dell’IRAP emerge che il contribuente ha riportato in dichiarazione un credito formato in un’annualità per la quale la dichiarazione era omessa, l’Ufficio può recuperare il credito attraverso la procedura di cui all’articolo 36-bis del d.P.R. n. 600/1973, con applicazione della sanzione prevista dall’articolo 13 del d.lgs. n. 471/1997.

La base normativa richiamata è l’articolo 2, comma 7, del d.P.R. n. 322/1998: le dichiarazioni presentate con ritardo superiore a 90 giorni si considerano omesse, ma valgono comunque come titolo per la riscossione delle imposte dovute sugli imponibili e sulle ritenute indicati. Nulla viene previsto, invece, rispetto agli eventuali crediti esposti, il che esclude che tali dichiarazioni possano costituire titolo per il riconoscimento dei crediti stessi.

Rimborso dei crediti IRPEF, IRES e IRAP

Anche per i crediti relativi alle imposte dirette e all’IRAP, la circolare richiama il principio già espresso in materia IVA: una volta definita l’obbligazione con pagamento delle somme richieste, con la notifica della cartella di pagamento o a seguito di sentenza definitiva sfavorevole, il contribuente può presentare istanza di rimborso entro due anni dal pagamento, ai sensi dell’articolo 21 del d.lgs. n. 546/1992.

L’istruttoria deve ricostruire la posizione fiscale complessiva del contribuente per l’annualità omessa, verificando la documentazione prodotta e gli eventuali dati in possesso dell’Ufficio. Anche in questo caso resta possibile l’attivazione successiva di ulteriori controlli sostanziali per verificare la spettanza del credito.

Chiusura operativa

La circolare conclude affidando alle Direzioni regionali il compito di vigilare affinché le istruzioni e i principi indicati siano puntualmente osservati dalle Direzioni provinciali e dagli Uffici dipendenti.