Cassazione Civile, Ordinanza n. 35602/2023 del 20/12/2023

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento per IRES, IRAP e IVA relativo all’anno d’imposta 2005 e da una successiva cartella di pagamento emessa in relazione alla medesima annualità. L’Amministrazione finanziaria contestava alla società concessionaria l’omessa fatturazione, con conseguente omesso versamento IVA, di prestazioni di servizio che essa riteneva rese a fronte di bonus qualitativi riconosciuti dalla casa madre nell’ambito del contratto di concessione per la vendita di autovetture. In particolare, l’Ufficio sosteneva che tali bonus, soprattutto quelli non direttamente legati all’incremento delle vendite, integrassero corrispettivi per specifiche obbligazioni di fare e quindi fossero imponibili ai fini IVA. La società contestava la ripresa, sostenendo che i bonus avevano natura di sconti o abbuoni, non di corrispettivi per servizi. La CTR aveva ritenuto che i bonus fossero "misti", cioè subordinati non solo a obiettivi quantitativi ma anche a obiettivi qualitativi funzionali al raggiungimento del risultato commerciale, con conseguente esclusione dell’autonoma imponibilità IVA come prestazione di servizi. L’Agenzia ricorreva per cassazione con due ricorsi: nel primo, avverso la sentenza sull’avviso di accertamento, denunciava violazione degli artt. 3, 21 e 54 del d.P.R. n. 633 del 1972 e dell’art. 2697 c.c., assumendo che i bonus non direttamente connessi alle vendite dovessero essere tassati e che la CTR avesse invertito l’onere della prova; nel secondo, avverso la sentenza sulla cartella, denunciava violazione dell’art. 68 del d.lgs. n. 546 del 1992, sostenendo che l’iscrizione a ruolo fosse legittima perché la ripresa sarebbe stata confermata in primo grado e che la cartella fosse adeguatamente motivata.

La decisione

La Corte ha riunito i due ricorsi per connessione e li ha entrambi rigettati. Quanto al ricorso contro la sentenza sull’avviso di accertamento, ha ritenuto che la CTR avesse correttamente qualificato i bonus come bonus misti, sulla base dell’interpretazione del contratto tra concessionario e casa madre, escludendo che fosse stata dimostrata una autonoma prestazione di servizi imponibile ai fini IVA. Ha inoltre osservato che le censure dell’Agenzia miravano in realtà a contestare un accertamento di fatto e l’interpretazione del contratto, senza denunciare la violazione dei canoni ermeneutici né riprodurre le clausole rilevanti, con conseguente inammissibilità del primo motivo e infondatezza/inammissibilità del secondo, non emergendo una vera inversione dell’onere probatorio. Quanto al ricorso contro la cartella, la Corte ha affermato che la cartella riguardava IVA e sanzioni relative a una pretesa che era stata annullata con la decisione di merito, sicché, venuto meno il titolo dell’iscrizione a ruolo, anche la cartella restava priva di presupposto; ha aggiunto che le doglianze dell’Agenzia collidevano con accertamenti di fatto non sindacabili in cassazione e risultavano carenti di autosufficienza, non essendo riprodotta la sentenza di primo grado. Le spese dei giudizi riuniti sono state poste a carico dell’Agenzia delle entrate.

Norme richiamate

• art. 3 d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  I bonus qualitativi corrisposti quale corrispettivo di specifiche obbligazioni di fare possono integrare prestazioni di servizi imponibili IVA; non così i bonus misti, quando gli obiettivi qualitativi sono solo funzionali al raggiungimento dell’obiettivo quantitativo e l’erogazione opera come sconto o abbuono.

• art. 21 d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  Richiamato dalla ricorrente a sostegno della pretesa impositiva, senza accoglimento della censura.

• art. 26, comma 2, d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  Ai bonus misti, intesi come riduzione del prezzo collegata al raggiungimento di obiettivi commerciali, si applica il regime fiscale degli abbuoni o sconti.

• art. 54 d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  Invocato per sostenere la legittimità dell’accertamento, ma la Corte non ha ravvisato la violazione dedotta.

• art. 6, comma 8, d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 471

  Richiamato dalla ricorrente nel primo motivo, senza esito favorevole.

• art. 68 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  L’iscrizione a ruolo in pendenza di giudizio presuppone un titolo ancora esistente; se la pretesa IVA è annullata, il ruolo e la cartella restano privi di titolo.

• art. 2697 c.c.

  La Corte esclude che la CTR abbia invertito l’onere probatorio; la valutazione si fondava sulla documentazione agli atti.

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  Le censure formalmente di violazione di legge non possono essere usate per contestare accertamenti di fatto o interpretazioni contrattuali compiute dal giudice di merito.

• art. 380-bis.1 c.p.c.

  Richiamato solo per il deposito di memoria nella fase camerale.

Massime di principio

• La qualificazione fiscale dei corrispettivi riconosciuti nell’ambito di un rapporto di concessione/distribuzione dipende dalla concreta struttura contrattuale: se il vantaggio economico è collegato a specifiche obbligazioni di fare autonome, può trattarsi di prestazione di servizi imponibile; se invece gli obiettivi qualitativi sono meramente funzionali al raggiungimento di un risultato quantitativo, il beneficio assume natura di sconto o abbuono.
• In cassazione non è consentito trasformare una doglianza di violazione di legge in una richiesta di riesame del fatto o dell’interpretazione del contratto compiuta dal giudice di merito, salvo la deduzione specifica della violazione dei canoni ermeneutici e l’indicazione puntuale delle clausole rilevanti.
• Non sussiste inversione dell’onere della prova quando il giudice di merito fonda la decisione sulla documentazione in atti e sulla sua valutazione complessiva, pur giungendo a conclusioni diverse da quelle sostenute dall’Amministrazione.
• L’iscrizione a ruolo e la cartella di pagamento presuppongono un titolo impositivo ancora efficace: se la pretesa tributaria è stata annullata nel merito, viene meno il fondamento stesso dell’iscrizione a ruolo e della cartella.
• Le censure in cassazione devono rispettare il principio di autosufficienza, specie quando si contesti la portata della decisione di merito o il contenuto degli atti e delle sentenze presupposte.

Come è indicizzato