Sentenza del 03/02/2021 n. 2405 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Il ricorrente impugnava l'avviso d'accertamento emesso per il 2002, lamentando che l'atto richiamava un processo verbale di constatazione e, per relationem, trascrizioni di intercettazioni e una consulenza tecnica (atti penali) che non erano state allegate né conoscibili al momento della notifica dell'avviso. Sosteneva la nullità dell'accertamento per carenza di motivazione e contestava altresì la corretta qualificazione e l'onere probatorio degli accertamenti induttivi.

La decisione

La Corte ha accolto il primo motivo: ha ritenuto che, nella ipotesi di doppia motivazione "per relationem", i documenti richiamati nel verbale (intercettazioni e consulenza) dovevano essere in possesso o agevolmente conoscibili dal contribuente al momento della notifica. Poiché tali documenti erano conoscibili solo successivamente (atti coperti da segreto istruttorio nel procedimento penale), l'avviso di accertamento è risultato privo della motivazione richiesta e quindi invalido. La sentenza impugnata è cassata e, decidendo nel merito, la Corte ha accolto il ricorso introduttivo del contribuente. Spese di legittimità a carico della controricorrente (liquidate in Euro 4.000,00 oltre indennità e accessori); spese del merito compensate.

Norme richiamate

• L. 27 luglio 2000, n. 212, articolo 7, comma 1

  Stabilisce l'obbligo di allegare all'atto tributario i documenti richiamati nella motivazione; la Corte precisa che tale obbligo non opera se il documento è già stato previamente portato a conoscenza integrale e legale del contribuente.

• Decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, articolo 42, commi 1 e 3

  Richiamato in relazione agli obblighi formali dell'avviso di accertamento; la sentenza ricorda che la motivazione per relationem deve garantire la conoscibilità degli atti richiamati.

• Decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, articolo 39, comma 2

  Norma richiamata in fatto; collegata alla disciplina dell'accertamento e della relativa motivazione. La Corte valuta la legittimità dell'atto rispetto ai requisiti motivazionali previsti.

• Decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, articolo 55

  Richiamato in tema di rettifica IVA; la Corte esamina la legittimità dell'accertamento IVA quando fondato su atti richiamati per relationem e non conoscibili.

• Decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, articolo 56

  Collegato alla disciplina probatoria in materia IVA; citato fra le norme richiamate oggetto di censura dal ricorrente.

• Decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, articolo 38

  Norma sugli accertamenti induttivi (presunzioni con requisiti di gravità, precisione e concordanza). È stata evocata nel secondo motivo, ma rimasta assorbita dall'accoglimento del primo motivo.

• Articolo 2697 c.c.

  Regola la prova in diritto civile (onere della prova). Citato dal ricorrente rispetto alla disciplina probatoria applicabile; la Corte non si è pronunciata nel merito su tale censura perché il primo motivo ha risolto la controversia.

Massime di principio

• Quando un avviso di accertamento si motiva "per relationem" mediante un processo verbale che a sua volta rinvia ad ulteriori documenti (doppia relationem), tali documenti devono essere in possesso o almeno agevolmente conoscibili dal contribuente al momento della notifica; altrimenti l'atto è privo della motivazione richiesta e va annullato.
• L'obbligo di allegazione previsto dall'art. 7 L. 212/2000 non opera se il contribuente ha già ricevuto integrale e legale conoscenza del documento richiamato (es. lo ha sottoscritto).
• La mancanza degli elementi conoscitivi essenziali, quando quei documenti sono determinanti per individuare la causa giustificativa dell'imposizione (sia sotto il profilo soggettivo sia oggettivo), non può essere compensata con una motivazione generica: ne deriva l'invalidità dell'atto.
• La distinzione tra requisito formale di motivazione e valutazione di merito degli elementi probatori resta ferma; tuttavia la carenza formale grave che impedisca la conoscibilità degli elementi essenziali comporta l'annullamento dell'accertamento.
• La Corte può cassare e decidere nel merito senza rinvio quando non sono necessari ulteriori accertamenti di fatto.
• Se il contribuente aveva tempestiva e completa conoscenza di un verbale richiamato (es. per sottoscrizione), non è necessario allegarlo nuovamente all'avviso; viceversa, se i documenti sono accessibili solo successivamente (es. atti penali coperti da segreto), l'accertamento è viziato.