Corte di giustizia, Sentenza C-521/19

IVA e accertamento indiretto: base imponibile ricostruita e operazioni occultate

La pronuncia trae origine da un rinvio pregiudiziale del Tribunal Superior de Justicia de Galicia in una controversia tra CB e il Tribunal Económico Administrativo Regional de Galicia. Il tema è la qualificazione, ai fini IVA, degli importi ricostruiti dall’amministrazione tributaria in presenza di operazioni occultate, non fatturate e non dichiarate.

Fatti e procedimento principale

CB svolgeva attività di agente artistico per un gruppo di imprese (gruppo Lito), intermediando l’esibizione di orchestre per feste patronali e sagre in Galizia. I pagamenti al gruppo Lito e a CB avvenivano in contanti, senza fattura e senza contabilizzazione; CB non presentava dichiarazioni IVA né teneva contabilità regolare. A seguito di ispezione, l’amministrazione tributaria ha ritenuto che i corrispettivi percepiti da CB per l’attività di intermediazione costituissero redditi netti non comprensivi di IVA e ha proceduto a rettifiche dell’imposta sul reddito delle persone fisiche per gli anni 2010-2012, irrogando anche sanzioni. CB ha contestato tali atti sostenendo che, secondo la giurisprudenza spagnola e della Corte, gli importi occultati dovessero considerarsi già comprensivi di IVA.

Questioni pregiudiziali

Il giudice del rinvio chiede in sostanza se, alla luce degli articoli 73 e 78 della direttiva 2006/112/CE e dei principi di neutralità, lotta alla frode e tutela della concorrenza, gli importi accertati dall’amministrazione in caso di operazioni occulte soggette a IVA debbano essere trattati come corrispettivi già comprensivi dell’imposta. La questione è formulata con riferimento alla normativa spagnola interpretata dal Tribunal Supremo, secondo cui, in caso di operazioni non fatturate e non dichiarate, l’IVA si considera inclusa nel prezzo convenuto.

Normativa rilevante

La Corte richiama in particolare:

• il considerando 7 della direttiva 2006/112/CE, sul principio di neutralità;
• l’articolo 1, sul sistema comune IVA;
• gli articoli 73 e 78, sulla base imponibile;
• l’articolo 178, lettera a), sul diritto alla detrazione subordinato al possesso della fattura;
• l’articolo 193, sul debitore dell’IVA;
• gli articoli 220 e 226, sugli obblighi di fatturazione e sul contenuto della fattura;
• l’articolo 273, sugli obblighi ulteriori per garantire la riscossione dell’IVA e prevenire l’evasione;
• l’articolo 325 TFUE, richiamato in relazione alla lotta contro le attività illecite lesive degli interessi finanziari dell’Unione.

Ragionamento della Corte

La Corte precisa anzitutto che la lotta alla frode e all’evasione è certamente un obiettivo della direttiva IVA, ma la determinazione della base imponibile ai sensi degli articoli 73 e 78 non è uno strumento che gli Stati membri possono modulare liberamente per sanzionare l’evasione. La distinzione tra determinazione dell’imposta e sanzioni è centrale: la repressione della frode va perseguita mediante le misure sanzionatorie appropriate, non alterando la struttura della base imponibile.

La Corte osserva che il sistema IVA mira a gravare unicamente sul consumatore finale. Se un soggetto passivo non emette fattura e non dichiara l’operazione, la mancata indicazione dell’IVA non può, di per sé, giustificare che l’amministrazione ricostruisca i redditi come se l’IVA fosse esclusa dal prezzo, poiché tale soluzione farebbe ricadere una parte dell’onere dell’imposta sul soggetto passivo stesso.

Viene inoltre richiamata la giurisprudenza costante secondo cui il diritto alla detrazione è in principio subordinato al possesso di una fattura; nel caso di specie, il diritto nazionale spagnolo, per come descritto dal giudice del rinvio, impedirebbe la rettifica e quindi l’esercizio della detrazione in presenza della condotta evasiva. In tale scenario, la base imponibile ricostruita deve essere intesa come corrispettivo effettivamente ricevuto, quindi come importo già comprensivo dell’IVA.

La Corte chiarisce anche che il richiamo alle sentenze Astone, Maya Marinova e Dobre non è decisivo, perché tali precedenti non riguardavano specificamente il problema della inclusione o meno dell’IVA negli importi ricostruiti in caso di occultamento di operazioni imponibili.

Decisione e principio affermato

La Corte risponde che la direttiva 2006/112/CE, in particolare gli articoli 73 e 78, letti alla luce del principio di neutralità dell’IVA, ostano a una normativa o giurisprudenza nazionale che, in caso di operazioni occultate, consenta di considerare gli importi ricostruiti come privi di IVA se il soggetto passivo non ha fatturato né dichiarato le operazioni. Salvo che il diritto nazionale consenta comunque la successiva rivalsa e detrazione dell’imposta, tali importi devono essere considerati già comprensivi dell’IVA. La sanzione dell’evasione deve essere perseguita con i rimedi repressivi previsti dall’ordinamento, non mediante un’alterazione della base imponibile che violi la neutralità dell’imposta.