Sentenza del 02/12/2015 n. 24502 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguarda il recupero dell’IVA per il 2004 sui contributi dovuti al Consorzio per il riciclaggio dei rifiuti di beni in polietilene (C.P.) e le relative sanzioni. La CTR Marche, con sentenza del 10 febbraio 2011, in parziale riforma della decisione di primo grado, aveva ritenuto dovuta l’IVA, riducendone la base imponibile per escludere l’IVA sulle materie prime, e aveva annullato la sanzione. La società ha dedotto, in sintesi, l’esenzione dall’obbligo consortile per i beni durevoli e il differimento degli obblighi, nonché l’omessa pronuncia della CTR sulla mancanza del presupposto IVA: secondo la società, non era stato versato il contributo al Consorzio, né era stato incluso nei corrispettivi fatturati ai clienti, e l’Erario non poteva rivalersi direttamente su di essa per l’IVA eventualmente dovuta dal Consorzio. L’Agenzia, con ricorso incidentale, ha contestato la riduzione della base imponibile e l’annullamento della sanzione.

La decisione

La Cassazione ha accolto i primi due motivi del ricorso principale limitatamente all’IVA riferita al periodo 1° gennaio-31 marzo 2004: il D.L. n. 355 del 2003 aveva differito al 31 marzo 2004 sia l’obbligo di partecipazione e contribuzione al C.P. sia l’applicabilità delle relative sanzioni, sicché per quel periodo non era possibile recuperare l’IVA sui contributi non versati. Ha chiarito che la successiva disciplina del D.Lgs. n. 152 del 2006 non fonda questa conclusione. Ha inoltre accolto il terzo motivo perché la CTR aveva omesso di pronunciarsi sulla distinta questione del presupposto IVA e della legittimazione della società rispetto all’IVA eventualmente dovuta dal Consorzio, nonché sull’eventuale inclusione del contributo nella base imponibile delle vendite. Il quarto motivo è rimasto assorbito; il ricorso incidentale dell’Agenzia è stato dichiarato assorbito, poiché le questioni su base imponibile e sanzioni dipendono dall’esame del motivo omesso. La sentenza è stata cassata con rinvio alla CTR Marche, in diversa composizione, per decidere il motivo pretermesso e le questioni consequenziali, comprese le spese del giudizio di legittimità. La decisione non definisce quindi in via definitiva la debenza dell’IVA per gli altri periodi né la questione della base imponibile: vi provvederà il giudice di rinvio.

Norme richiamate

• D.L. 24 dicembre 2003, n. 355, art. 10, convertito dalla L. 27 febbraio 2004, n. 47

  Deve, pertanto, essere condivisa la interpretazione fornita dai precedenti di questa Corte secondo cui in materia di "consorzio per il riciclaggio dei rifiuti di polietilene", cui è onerato di partecipare chiunque detenga tali rifiuti in ragione della propria attività, il D.L. 24 dicembre 2003, n. 355, art. 10 convertito con modificazioni dalla L. 27 febbraio 2004, n. 47, ha differito al 31 marzo 2004 sia l'obbligo di partecipazione e contribuzione al consorzio, sia l'applicabilità delle sanzioni per l'omessa contribuzione.

  Il differimento al 31 marzo 2004 riguarda sia l’obbligo di aderire al Consorzio e versare i contributi, sia le sanzioni per l’inadempimento. Per il periodo 1° gennaio-31 marzo 2004 l’omesso versamento non consente quindi il recupero dell’IVA sui contributi non versati, salvi i provvedimenti sanzionatori già divenuti definitivi nei termini indicati dalla decisione.

• Art. 12 delle disposizioni sulla legge in generale (preleggi)

  Al criterio ermeneutico letterale della norma di cui al D.L. n. 355 del 2003, art. 10 deve darsi necessaria prevalenza sugli altri strumenti interpretativi sussidiali indicati dall'art. 12 preleggi, atteso che, quando le esegesi del testo sia sufficiente ad individuarne, in modo chiaro ed univoco, il relativo significato e la connessa portata precettiva, l'interprete non deve ricorrere al criterio ermeneutico sussidiario costituito dalla ricerca, mercè l'esame complessivo del testo, della "mens legis".

  Quando il testo normativo è chiaro e univoco, l’interpretazione deve partire dal suo significato letterale; il ricorso alla ricerca della finalità legislativa è sussidiario e non può essere usato per alterare una volontà normativa chiaramente espressa.

• Codice di procedura civile, art. 112

  Il Giudice di appello ha, quindi, del tutto omesso di esaminare, anche implicitamente, la questione di insussistenza del presupposto impositivo formulata dalla società con il motivo di gravame non assolvendo all'obbligo di pronuncia ex art. 112 c.p.c..

  Il giudice d’appello deve pronunciarsi sulle questioni sottoposte con i motivi di gravame. L’omesso esame di una censura rilevante integra violazione dell’obbligo di corrispondenza tra chiesto e pronunciato e comporta la cassazione con rinvio.

• Codice di procedura civile, art. 336, comma 1

  Il motivo deve essere dichiarato assorbito in quanto involge una statuizione della sentenza di appello, relativa alla irrogazione delle sanzioni pecuniarie per violazione della norma tributaria che obbliga il soggetto passivo al versamento dell'IVA all'Erario, che deve intendersi anch'essa cassata, in via di applicazione estensiva ai sensi dell'art. 336 c.p.c., comma 1, ponendosi l'accertamento dell'illecito tributario in relazione di dipendenza necessitata dalla risoluzione della questione presupposta.

  La cassazione della statuizione presupposta si estende alle statuizioni consequenziali che ne dipendono necessariamente. Per questo l’impugnazione incidentale sulle sanzioni è assorbita quando la loro debenza dipende dalla questione rimessa al giudice di rinvio.

• D.Lgs. 5 febbraio 1997, n. 22, artt. 48 e 51

  Ne consegue che per il periodo precedente al 14 aprile 2006, dunque, valgono gli obblighi del Decreto Ronchi, sussistenti dal 31 marzo 2004 al 13 aprile 2006, cui erano soggetti i produttori ed importatori di beni in polietilene, con la sola esclusione dei "beni durevoli per uso domestico" indicati nel D.Lgs. n. 22 del 1997, art. 44.

  Nel periodo 31 marzo 2004-13 aprile 2006 gli obblighi consortili previsti dal Decreto Ronchi restavano applicabili ai produttori e importatori di beni in polietilene, salvo l’esclusione prevista per i beni durevoli per uso domestico indicati dalla legge. Questa disciplina non elimina, però, il differimento degli obblighi relativo al periodo precedente al 31 marzo 2004.

• D.Lgs. 3 aprile 2006, n. 152, artt. 234, 264, comma 1, lett. i), e 266, comma 6

  La norma di cui all'art. 266, comma 1, non priva quindi di efficacia l'obbligo di partecipazione e versamento dei contributi nel periodo 31.3.2004 - 13.4.2006, limitandosi soltanto ad escludere "anche con riferimento a fattispecie verificatesi dopo il 31 marzo 2004" (scilicet: fino al 13 aprile 2006, per il periodo successivo vigendo il testo unico n. 152 del 2006) la irrogazione delle sanzioni pecuniarie, ove non già disposte con provvedimenti definitivi.

  La norma transitoria del Testo unico ambientale non ha eliminato gli obblighi consortili previsti dalla disciplina precedente nel periodo 31 marzo 2004-13 aprile 2006: ha escluso, per le fattispecie successive al 31 marzo 2004 e fino alla cessazione della disciplina precedente, l’irrogazione di sanzioni non già divenute definitive. Il nuovo art. 234 disciplina invece gli obblighi della normativa rinnovata e le relative esclusioni.

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, artt. 12 e 13

  Il Giudice di appello ha, quindi, del tutto omesso di esaminare, anche implicitamente, la questione di insussistenza del presupposto impositivo formulata dalla società con il motivo di gravame non assolvendo all'obbligo di pronuncia ex art. 112 c.p.c..

  La Cassazione non decide nel merito come il contributo consortile incida sulla base imponibile IVA. Rileva che la CTR doveva esaminare la questione, proposta dalla società, se il contributo non versato fosse un corrispettivo o un onere da includere nella base imponibile delle cessioni e rinvia per tale valutazione.

Massime di principio

• Quando una norma differisce la decorrenza di obblighi e sanzioni, occorre individuare con precisione il periodo cui il differimento si applica: in questo caso, dal 1° gennaio al 31 marzo 2004, non era dovuta l’IVA recuperata sui contributi consortili non versati.
• Il differimento temporaneo degli obblighi non equivale a un’esenzione permanente: per i periodi successivi alla data di decorrenza fissata dalla legge possono tornare applicabili gli obblighi, salvo specifiche esclusioni normative.
• Una norma transitoria che esclude sanzioni per fattispecie pregresse non necessariamente elimina anche l’obbligo sostanziale di contribuzione: vanno distinti l’obbligo, il regime sanzionatorio e l’effetto delle abrogazioni o sostituzioni normative.
• Il giudice d’appello deve rispondere a ciascuna questione rilevante proposta con i motivi di gravame; se omette di esaminare una questione sul presupposto dell’imposta, la sentenza può essere cassata con rinvio.
• La debenza dell’IVA sul contributo consortile e la sua eventuale inclusione nella base imponibile delle vendite richiedono un esame autonomo: non si possono presumere dal solo obbligo ambientale di contribuire né dalla violazione di tale obbligo.
• Le sanzioni dipendenti dall’accertamento dell’imposta seguono la sorte della questione presupposta: se questa viene rimessa al giudice di rinvio, anche le statuizioni sanzionatorie consequenziali possono essere assorbite.