Sentenza del 07/01/2021 n. 31 - Comm. Trib. Reg. per la Lombardia

Esito

La controversia

L'Agenzia impugnava la deducibilità degli ammortamenti contabilizzati dalla Società G per l'anno 2014 (ammontare contestato amm.to €2.710.132; maggiori imposte €850.951), ritenendo inoperante la deroga convenzionale all'art. 2561 c.c. prevista nei contratti di affitto di ramo d'azienda perché, in concreto, le spese di manutenzione idonee a conservare l'efficienza sarebbero state sostenute dagli affittuari tramite riaddebiti. La Società G ha invece dedotto che tutti i contratti prevedono espressa deroga all'art. 2561 c.c. (art. 3) attribuendo al concedente l'obbligo di conservazione in efficienza e quindi il diritto agli ammortamenti, mentre le clausole che pongono a carico degli affittuari la manutenzione (art. 6) riguardano interventi interni, personalizzazioni e costi di esercizio/servizi comuni (pulizie, vigilanza, rifiuti) che non incidono sul deperimento economico-tecnico del bene.

La decisione

Il Collegio ha rigettato l'appello dell'Agenzia e confermato la sentenza di primo grado favorevole alla Società G. La Commissione ha ritenuto corretta la lettura del contratto: la clausola di deroga all'art. 2561 c.c. (art. 3) comporta che il rischio del deperimento economico/tecnologico e l'onere per le spese finalizzate a conservare il valore dell'azienda ricadono sul concedente, legittimando la deduzione degli ammortamenti in capo alla G. Le spese riaddebitate agli affittuari riguardano la gestione quotidiana e le personalizzazioni interne e non la conservazione dell'efficienza dell'organizzazione/impianti comuni. La documentazione contabile prodotta conferma che la G ha sostenuto e capitalizzato le spese pertinenti alla conservazione dell'efficienza e che i riaddebiti coprono spese ordinarie comuni. L'appello dell'Ufficio è pertanto infondato; la sentenza è integralmente confermata; l'Agenzia è condannata alle spese del grado (liquidate in €8.000 oltre accessori).

Norme richiamate

• DPR 917/1986, art. 102 comma 8

  per le aziende date in affitto ....le quote di ammortamento sono deducibili nella determinazione del reddito dell'affittuario... la disposizione... non si applica nei casi di deroga convenzionale alle norme dell'art. 2561 C.C.

  La norma riconosce di regola la deducibilità dell'ammortamento in capo all'affittuario, ma non opera se il contratto deroga all'art. 2561 c.c.; la Corte ha ritenuto applicabile l'esenzione dall'applicazione della norma fiscale perché il contratto deroga concretamente preservando in capo al concedente l'onere della conservazione dell'efficienza.

• Codice Civile, art. 2561

  l'affittuario si obbliga a gestire l'azienda in modo da conservare l'efficienza dell'organizzazione e degli impianti

  La Corte interpreta l'art. 2561 come disciplina che impone all'affittuario non solo interventi manutentivi periodici ma una responsabilità più ampia, comprensiva del rischio di deperimento economico/tecnico; la deroga convenzionale a questa norma trasferisce tale rischio al concedente e giustifica la deducibilità degli ammortamenti in capo al proprietario.

• Codice Civile, art. 2562

  Norma collaterale richiamata nel contesto dell'affitto di ramo d'azienda; utilizzata per delimitare il perimetro dei beni e degli impianti compresi nel ramo dato in affitto.

• Codice Civile, art. 2697

  Norma sul criterio della prova; l'Agenzia lamentava carenza di prova circa il sostenimento degli oneri da parte della G, ma il Collegio ha ritenuto che la documentazione contabile prodotta dalla G fosse idonea a dimostrare che i costi per la conservazione dell'efficienza sono stati sostenuti dal concedente.

• Codice Civile, art. 1621

  Richiamato nel contratto (deroga al disposto) in relazione alla ripartizione delle riparazioni e manutenzioni; la Corte ha valutato la deroga contrattuale e il contenuto delle clausole in combinato con gli altri articoli del contratto.

Massime di principio

• La presenza di una clausola contrattuale che deroga espressamente all'art. 2561 c.c. può legittimare che il concedente (proprietario) mantenga l'onere della "conservazione dell'efficienza" e, conseguentemente, il diritto a dedurre gli ammortamenti, anche se il contratto contiene altre pattuizioni sulla manutenzione.
• Occorre distinguere tra manutenzione ordinaria / spese di gestione quotidiana e l'onere più ampio di conservazione del valore economico-tecnico del ramo d'azienda: i primi possono essere a carico dell'affittuario e riaddebitati; il secondo riguarda il rischio di deperimento economico e giustifica l'ammortamento in capo al concedente.
• Per il Fisco è necessario dimostrare non solo la presenza formale di clausole che attribuiscono spese agli affittuari, ma la concreta ripartizione economica: la documentazione contabile (fatture, capitalizzazioni, schede contabili) è determinante per verificare chi ha effettivamente sostenuto i costi rilevanti per la conservazione dell'efficienza.
• La qualificazione contabile delle spese (se capitalizzate come immobilizzazioni vs contabilizzate come costi di periodo e riaddebitate) e la natura dei lavori (opere interne di allestimento esclusi dal ramo d'azienda vs interventi su strutture e impianti comuni) sono elementi chiave per stabilire la deducibilità degli ammortamenti.
• In operazioni analoghe, le parti dovrebbero esplicitare chiaramente nei contratti la distinzione tra interventi diretti a mantenere il valore del bene e spese ordinarie/servizi comuni, e conservare la documentazione contabile che dimostri il sostenimento delle spese per la conservazione dell'efficienza.