Sentenza del 30/11/2022 n. 1393 - Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Toscana

Esito

La controversia

Impugnazione di avvisi di accertamento integrativi (IVA, IRES, IRAP - anni 2011-2016) fondati su PVC della Guardia di Finanza che contestava l'utilizzo di fatture ritenute oggettivamente inesistenti emesse da C. P. (azienda agricola "Il P."). Questioni principali: legittimità del "raddoppio" dei termini di accertamento per la presenza di notizia di reato e relativa documentazione; illegittimità degli avvisi integrativi per mancata sussistenza di "nuovi elementi" rispetto all'accertamento principale; presunta violazione dell'art. 7 dello Statuto del Contribuente (assenza di autonoma motivazione dell'Ufficio, recepimento acritico delle conclusioni della GdF); merito sulla reale esistenza delle operazioni documentate dalle fatture (contestazione dell'Ufficio basata su circostanze indiziarie quali diverso regime fiscale delle parti, mancato pagamento delle fatture, contributi ARTEA e delibera societaria).

La decisione

La Corte di Giustizia Tributaria ha respinto gli appelli proposti dall'Agenzia delle Entrate e ha confermato le sentenze di primo grado che avevano annullato gli avvisi di accertamento impugnati. Motivi principali della decisione: (1) il Collegio ha ritenuto provata la sussistenza del procedimento penale (con comunicazione di notizia di reato) tale da legittimare, in linea di principio, il raddoppio dei termini; (2) tuttavia, per gli avvisi integrativi relativi al 2011, l'accertamento integrativo è risultato illegittimo perché si fondava su elementi che erano già noti o conoscibili all'Ufficio al tempo dell'accertamento principale (divieto di usare l'avviso integrativo per una mera rivalutazione di dati già noti); (3) quanto al merito, la Corte ha ritenuto che l'Amministrazione non avesse fornito elementi probatori indiziari/presuntivi sufficienti per dimostrare l'inesistenza oggettiva delle operazioni relative alle fatture contestate: il mancato pagamento e il diverso regime fiscale non erano, di per sé, probanti; risultavano rilevanti documenti (delibera del CDA, autorizzazione edilizia, documentazione delle fatture di fornitori) che giustificavano le ristrutturazioni e il ribaltamento dei costi. Conseguenza pratica: annullamento degli avvisi indicati in epigrafe e condanna dell'Agenzia delle Entrate al pagamento delle spese del grado (liquidate complessivamente in euro 20.000,00).

Norme richiamate

• D.P.R. n. 600/1973 - art. 43, comma 3

  «In caso di violazione che comporta obbligo di denuncia ai sensi dell'articolo 331 c.p.p. per uno dei reati previsti dal D. Lgs. n.74/2000, i termini ... sono raddoppiati relativamente al periodo d'imposta in cui è stata commessa la violazione»

  La Corte ricorda che il 'raddoppio' presuppone l'obbligo di denuncia per reati tributari; non è richiesta l'effettiva presentazione della denuncia perché rileva la sussistenza dell'obbligo; spetta al giudice tributario, se evocato, verificare i presupposti fattuali della denuncia.

• D.P.R. n. 633/1972 - art. 57, comma 3

  Analoghe regole all'art. 43 DPR 600/73 in materia IVA: il raddoppio dei termini opera se sussistono elementi che integrano l'obbligo di denuncia per reati fiscali.

• D.L. 223/2006 (art. 37, commi 24-26) e L. 248/2006 (conversione)

  Norme che hanno introdotto il raddoppio dei termini in presenza dell'obbligo di denuncia; richiamate per il quadro normativo che disciplina la decadenza dell'Ufficio.

• D.Lgs. n. 74/2000

  Codice dei reati tributari: la configurazione di reati previsti da questo decreto può determinare l'obbligo di denuncia che giustifica il raddoppio dei termini di accertamento.

• D.Lgs. n. 128/2015 (art. 2)

  Modifiche alla disciplina del raddoppio: la Corte segnala gli interventi normativi ma richiama la regola di salvaguardia per atti già notificati e la giurisprudenza sulla materia.

• Statuto del Contribuente - art. 7

  Garantisce il diritto del contribuente a un atto motivato e all'autonoma valutazione dell'Ufficio; la parte aveva eccepito violazioni per assorbimento acritico delle conclusioni della GdF; la Corte valuta la motivazione dell'atto e l'effettiva conoscenza degli elementi probatori.

• D.Lgs. n. 546/1992 - art. 7, comma 5-bis

  Richiamata come criterio di giudizio per il sindacato sulle contestazioni IVA e sulla ripartizione dell'onere probatorio in tema di fatture inesistenti.

• TUIR - art. 109

  Principio di competenza; la deducibilità dei costi è valutata per competenza e non per cassa: l'assenza di pagamento non prova automaticamente l'inesistenza dell'operazione.

• Corte Costituzionale, sent. n. 247/2011

  Confermato che l'obbligo di denuncia, se sussistente, giustifica il raddoppio dei termini anche se la denuncia è presentata oltre i termini o archiviata; incide sul quadro di legittimazione del raddoppio.

• Giurisprudenza della Cassazione (es. Cass. n. 18118/2016 e pronunce citate)

  Principio consolidato: in caso di fatture 'oggettivamente inesistenti' l'Amministrazione deve fornire elementi idonei (anche indiziari) a dimostrare la mancata esecuzione dell'operazione; una volta forniti tali indizi, incombe sul contribuente provare l'effettiva esistenza dell'operazione. La Corte d'appello ha ritenuto che in questo caso gli indizi prodotti dall'Ufficio non raggiungevano il grado di persuasività richiesto.

Massime di principio

• Raddoppio dei termini: si giustifica solo se sussistono fatti che integrano l'obbligo di denuncia penale per i reati tributari (D.Lgs. 74/2000); non è necessario che la denuncia sia effettivamente prodotta, ma il giudice tributario può e deve verificare la sussistenza dei presupposti fattuali.
• Avviso integrativo: è legittimo solo se fondato su 'nuovi elementi' sconosciuti o non conoscibili dall'Ufficio al momento dell'accertamento originario; non è ammesso per una mera rivalutazione o approfondimento di dati già in possesso dell'Ufficio.
• Onere probatorio per fatture inesistenti (IVA): l'Amministrazione deve fornire elementi probatori, anche indiziari o presuntivi, che supportino l'ipotesi di inesistenza oggettiva; il mero mancato pagamento o il diverso regime fiscale delle parti non sono, di per sé, sufficienti per dimostrare l'inesistenza.
• Documentazione di contesto: contratti, delibere societarie, autorizzazioni amministrative e fatture di fornitori sono elementi determinanti a favore del contribuente e possono neutralizzare indizi dell'Ufficio se non adeguatamente confutati.
• Effetto del mancato allegato del PVC all'atto: l'assenza dell'allegazione può ostacolare il controllo giudiziale, ma se il PVC è comunque prodotto nel processo (o gli elementi emergono dagli atti) il giudice può esaminare la sussistenza dei presupposti penali e fiscali.
• Approccio difensivo consigliato (guidance pratica): raccogliere e conservare documentazione integrale (contratti, verbali CDA, autorizzazioni edilizie, pagamenti dei fornitori), dimostrare le ragioni extrafiscali delle operazioni e configurare la competenza contabile (art. 109 TUIR) per dimostrare la riconducibilità in competenza dei costi; contestualmente, se l'Ufficio invoca il raddoppio termini, sollevare e documentare fin da subito l'eventuale insussistenza dei presupposti di denuncia.