Sentenza del 09/10/2020 n. 21808 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Controversia tributaria relativa a distinti avvisi di accertamento ai fini IRPEF per l'anno 2003 notificati ai singoli soci per maggiori redditi da partecipazione derivanti da utili extracontabili. In primo grado le Commissioni territoriali avevano accolto i ricorsi dei contribuenti per mancata notifica del processo verbale di constatazione e per mancanza del presupposto impositivo di distribuzione degli utili; la Cassazione, con sentenza di rinvio citata, aveva invece ritenuto ammissibile la motivazione degli avvisi mediante documenti conoscibili dal contribuente e la legittima presunzione di distribuzione degli utili nelle società di capitale a ristretta base azionaria. L'Ufficio (Agenzia) riassume il giudizio ai sensi dell'art. 63 D.Lgs. 546/1992. In sede di riassunzione la Commissione regionale accolse parzialmente (legittimità dell'accertamento limitatamente al recupero di reddito) ma confermò la decisione favorevole ai contribuenti sulle sanzioni ritenendo la questione coperta da giudicato; l'Agenzia impugnò in Cassazione denunciando errori di diritto processuale e di interpretazione dell'efficacia del giudicato.

La decisione

La Corte di Cassazione ha dichiarato inammissibile il ricorso incidentale dei contribuenti (per trasformazione surrettizia del giudizio di legittimità in terzo grado di merito) e ha accolto il ricorso principale dell'Agenzia delle entrate nei termini indicati: ha rilevato che la Commissione regionale è incorso in errore in procedendo ritenendo le sanzioni già pacificate e non esaminabili, mentre, dopo aver ritenuto legittimo l'accertamento sui soci in sede di rinvio, avrebbe dovuto esaminare anche l'applicabilità delle sanzioni (questione dipendente e non coperta da giudicato). Perciò la sentenza impugnata è stata cassata in relazione ai motivi accolti e la causa è rinviata alla Commissione tributaria regionale del Veneto, in diversa composizione, per nuovo esame comprensivo delle questioni sulle sanzioni; il ricorso incidentale è dichiarato inammissibile.

Norme richiamate

• Decreto Legislativo 31 dicembre 1992, n. 546, articolo 63

  Consente la riassunzione del giudizio da parte dell'Amministrazione; utilizzato dall'Agenzia per riattivare il procedimento dopo la sentenza di rinvio.

• Decreto Legislativo 31 dicembre 1992, n. 546, articolo 56

  Norma sul principio che le questioni ed eccezioni non accolte in primo grado e non riproposte in appello si intendono rinunciate; la Corte ha precisato che tale onere riguarda l'appellato e non l'appellante, e non poteva essere utilizzata dalla Commissione regionale per escludere l'esame delle sanzioni quando la stessa Commissione aveva riformato il decisum di merito.

• Codice di procedura civile, articolo 346 (richiamato)

  Richiamato quale corrispondente della regola di cui all'art.56 D.Lgs. 546/1992; interpretato nella giurisprudenza come norma che obbliga l'appellato a riproporre questioni non accolte in primo grado, non l'appellante.

• Codice di procedura civile, articolo 360 c.p.c. (comma 1, nn. 3,4,5) (previgente formulazione)

  Richiamato nei motivi di cassazione per denunciare violazioni di norme processuali e di diritto civile sul riparto dell'onere della prova e sulla corretta interpretazione del giudicato.

• Decreto Legislativo 26 gennaio 2001, n. 32, articolo 1 (richiamo al DPR 600/1973)

  Riferimento alla modifica normativa che ha inciso sui requisiti motivazionali degli avvisi di accertamento; la Corte ha osservato che nel sistema precedente la motivazione poteva essere soddisfatta anche mediante documenti conosciuti o conoscibili dal contribuente.

• DPR 29 settembre 1973, n. 600 (richiamato)

  Richiamato in relazione ai requisiti di motivazione degli avvisi di accertamento e alla possibilità che atti noti o conoscibili dalla parte possano integrarne la motivazione, secondo precedente orientamento.

• Codice civile, artt. 2697, 2727, 2729 (citate dai ricorrenti incidentali)

  Richiamate dalle parti per questioni relative all'onere della prova, alla prova presuntiva e alle prove in fatto; la Corte ha rilevato che le censure incidentali tentavano una rivalutazione del merito e sono pertanto inammissibili.

• Codice di procedura civile, articoli 115 e 116 (richiamati)

  Richiamati dai ricorrenti incidentali in tema di prova; la Corte ha escluso la rilevanza delle questioni puntando all'inammissibilità per travaso nel merito.

• Codice di procedura civile, articolo 112

  Richiamato dall'Agenzia in relazione all'art.56 D.Lgs. 546/1992 per censurare ultraperpetizione della Commissione, ossia accoglimento di una domanda non proposta dagli appellati; la Corte ha ritenuto fondata la censura sull'errore in procedendo della Commissione.

• Codice civile, articolo 2909

  Richiamato dall'Agenzia nel contesto dell'effetto espansivo dell'impugnazione; la Corte ha valutato la portata dell'impugnazione dell'Ufficio e l'irrilevanza dell'allegato onere di riproposizione per l'Amministrazione.

Massime di principio

• Se, nel giudizio di rinvio, il giudice di appello riforma il convincimento di merito (per esempio dichiarando legittimo un accertamento che in primo grado era stato escluso), deve esaminare anche le questioni dipendenti (es. applicabilità delle sanzioni) che non sono coperte da giudicato: non può dichiararle automaticamente precluse per presunto giudicato.
• L'onere di riproporre in appello questioni ed eccezioni non accolte in primo grado, ai sensi dell'art.56 D.Lgs. 546/1992 (e dell'art.346 c.p.c.), grava sull'appellato vittorioso in primo grado e non sull'appellante. L'Amministrazione che riassume il giudizio non è tenuta a reenunciare questioni che il giudice d'appello deve comunque esaminare se riforma la decisione di merito.
• Le censure in Cassazione che in realtà chiedono una nuova valutazione dei fatti (rieplorazione del merito) sono inammissibili: il giudizio di legittimità non deve trasformarsi in un terzo grado di merito.
• In materia di utili extracontabili in società di capitali a ristretta base azionaria esiste un orientamento che ammette una presunzione semplice di distribuzione degli utili ai soci; tale presunzione può essere contrastata dai soci con la prova dell'effettivo accantonamento o reinvestimento dei maggiori ricavi.
• Prima della modifica normativa del 2001, la motivazione dell'avviso di accertamento poteva essere integrata da documenti conosciuti o conoscibili dal contribuente; ciò implica che, in presenza di atti e documentazione accessibile al contribuente (es. poteri di controllo nella società), l'avviso può considerarsi regolarmente motivato anche per il socio, in correlazione con quello notificato alla società.