Cassazione Civile, Sentenza n. 4444/2022 del 11/02/2022

Esito

La controversia

Impugnazione dell'avviso di accertamento per maggiori IRPEF e IRAP relativi al 2007. L'Ufficio contestava l'applicazione della tassazione separata di cui all'art.17, comma 1, lett. g) del T.U.I.R. su una plusvalenza derivante dalla cessione dell'azienda, sostenendo che il ricorrente non possedeva l'azienda da oltre cinque anni perché l'aveva acquisita per successione mortis causa dalla moglie (deceduta il 1/1/2005) e la cessione era avvenuta nel 2007 (perciò possesso dell'erede inferiore al quinquennio). Il ricorrente sosteneva invece che i periodi di possesso del de cuius e dell'erede si cumulano e che quindi ricorrono i requisiti per la tassazione separata.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il secondo motivo di ricorso, ha cassato la sentenza della C.T.R. e, decidendo nel merito, ha accolto il ricorso introduttivo del contribuente. La Corte ha ritenuto che la nozione di "possesso" ai fini dell'art.17 T.u.i.r. coincida con il possesso civilistico e che, ex art.1146 c.c. e in armonia con l'art.58 e art.67 T.u.i.r., la continuità dei valori fiscali e l'assenza di realizzo alla successione consentano la cumulabilità dei periodi di possesso del de cuius e dell'erede; pertanto l'erede può utilmente far valere il possesso ultrquinquennale maturato in capo al de cuius ai fini dell'accesso alla tassazione separata. Compensate le spese del doppio grado di merito; l'Agenzia è condannata al pagamento delle spese del giudizio di legittimità liquidate in euro 2.300,00 oltre il 15% per spese generali e euro 200,00.

Norme richiamate

• art. 17, comma 1, lett. g), T.U.I.R. (D.P.R. 22 dicembre 1986 n. 917)

  «L'imposta si applica separatamente sui seguenti redditi: (...) g) plusvalenze, compreso il valore di avviamento, realizzate mediante cessione a titolo oneroso di aziende possedute da più di cinque anni e redditi conseguiti in dipendenza di liquidazione, anche concorsuale, di imprese commerciali esercitate da più di cinque anni».

  La nozione di "possesso" richiamata dall'art.17 coincide con il possesso civilistico; il quinquennio può essere computato anche sommando il possesso del de cuius a quello dell'erede quando sussiste continuità e non si è avuto realizzo alla successione.

• art. 1146 c.c.

  «il possesso continua nell'erede, con effetto dall'apertura della successione».

  Il possesso del bene aziendale prosegue nell'erede senza soluzione di continuità dall'apertura della successione, e quindi il periodo di possesso utile ai fini fiscali può decorrere anche dal periodo in cui il de cuius deteneva l'azienda.

• art. 58 T.u.i.r.

  «Il trasferimento di azienda per causa di morte o per atto gratuito non costituisce realizzo di plusvalenze dell'azienda stessa; l'azienda è assunta ai medesimi valori fiscalmente riconosciuti nei confronti del dante causa. I criteri di cui al periodo precedente si applicano anche qualora, a seguito dello scioglimento, entro cinque anni dall'apertura della successione, della società esistente tra gli eredi, la predetta azienda resti acquisita da uno solo di essi».

  La successione non determina realizzo fiscale della plusvalenza e assicura la continuità dei valori fiscali; ciò giustifica la cumulabilità dei periodi di possesso tra dante causa ed erede ai fini del quinquennio.

• art. 67 T.u.i.r.

  Testo richiamato nella sentenza, in particolare la lettera h-bis: «le plusvalenze realizzate in caso di successiva cessione, anche parziale, delle aziende acquisite ai sensi dell'articolo 58».

  Coordina il trattamento delle plusvalenze disponibili in caso di successiva cessione di aziende acquisite per successione, richiamando la disciplina di continuità prevista dall'art.58.

• art. 57, d.lgs. 31 dicembre 1992 n. 546

  La Corte ha ritenuto ammissibile la specificazione in appello da parte dell'Ufficio di una contestazione già svolta in termini generici in primo grado: il divieto di nuove eccezioni in appello non impedisce alla resistente di precisare le difese già prospettate.

• art. 10, comma 3, legge 27 luglio 2000 n. 212 (Statuto del contribuente)

  La normativa sulle sanzioni è stata evocata in primo grado dal ricorrente (domanda di disapplicazione), ma la Corte ha ritenuto assorbito il relativo motivo una volta accolto il vizio principale; la decisione principale ha reso superfluo il giudizio sulle sanzioni.

Massime di principio

• Ai fini dell'applicazione dell'art.17 T.u.i.r. (tassazione separata per plusvalenze da cessione azienda oltre il quinquennio) la nozione di "possesso" è quella civilistica: il possesso del de cuius continua nell'erede ex art.1146 c.c. e può concorrere al computo del quinquennio.
• La successione mortis causa, in assenza di specifici atti di realizzo, non determina l'emersione di una plusvalenza fiscale: l'azienda ereditata mantiene i valori fiscali del dante causa (art.58 T.u.i.r.), rendendo possibile la cumulabilità dei periodi di possesso.
• Se la durata del possesso superi il quinquennio grazie anche al possesso del de cuius, l'erede può beneficiare del regime di tassazione separata previsto dall'art.17 T.u.i.r. in sede di cessione onerosa dell'azienda.
• In giudizio tributario, una contestazione generica dell'Ufficio in primo grado può essere specificata in appello senza violare il divieto di nuove eccezioni, purché non si introducano nuovi temi sostanziali inesplorati nella fase istruttoria.
• La prassi amministrativa e le risoluzioni richiamate (es. ris. 14/2/2002 n.42/E; circ. 4/8/2006 n.28/E; ris. 14/2/2014 n.20/E) confermano l'orientamento per cui, in casi di successione o donazione, si deve fare riferimento alla data di acquisto del dante causa per il computo del periodo utile ai fini del quinquennio.